Naczelnik Urzędu Skarbowego xxx w oparciu o przepis art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137 poz. 926 ze zmianami), w związku z Państwa zapytaniem - pismo z dnia 20.06.2004 r. (data wpływu 21.06.2004 r.) w sprawie rozliczania podatku VAT od zaliczek otrzymanych przed dniem 1 maja 2004 r. wyjaśnia, jak niżej:

1. Zaliczka na wykonanie usługi budowlano - montażowej.

Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 8 b pkt 2 lit. d ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zmianami) obowiązującej do dnia 30.04.2004 r. obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano - montażowych. Otrzymanie części zapłaty powodowało powstanie obowiązku podatkowego w tej części; dotyczyło to również zadatków, zaliczek, przedpłat i rat otrzymanych przed wykonaniem usługi (art. 6 ust. 8 d).

Jak wynika zatem z powyższego, jeżeli Spółka otrzymała przed dniem 1 maja 2004 r. zaliczkę na wykonanie usługi budowlano - montażowej winna ją opodatkować w całej wysokości (tj. bez względu na wielkość tej zaliczki) wg stawki obowiązującej w momencie otrzymania zaliczki i wykazać ją odpowiednio w deklaracji VAT-7 za m-c otrzymania zaliczki.

2. Zaliczka na materiały budowlane.

Przepis art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - j.w. stanowi, iż jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi pobrano co najmniej połowę ceny (przedpłata, zaliczka, zadatek, rata), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia zapłaty, z zastrzeżeniem ust. 7 b, ust. 8 b pkt 2 - 4, 7 i 9 - 13 oraz ust. 8 c i 8 d.
A zatem, otrzymanie zaliczki na materiały budowlane przed dniem 1 maja 2004 r. w wysokości co najmniej 50% ceny powodowało powstanie obowiązku podatkowego w momencie jej przyjęcia. Zaliczka ta podlegała opodatkowaniu wg stawki właściwej na dzień jej otrzymania (tj. 7%). Pozostała część należności, otrzymana po dniu 1 maja 2004 r., podlega opodatkowaniu wg stawki obowiązującej na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) - tj. wg stawki 22%.

W sytuacji natomiast kiedy wysokość zaliczki otrzymanej przed dniem 1 maja 2004 r. nie przekraczała 50% wartości ceny nie powstawał obowiązek podatkowy. Zdarzenie takie nie powinno być ujęte w ewidencji sprzedaży VAT i w deklaracji VAT-7.

3. Zaliczka na sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 30.04.2004 r., w przypadku sprzedaży lokali i budynków, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia od dnia wydania (art. 6 ust. 7 b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym).

Otrzymanie części zapłaty na poczet przyszłej sprzedaży lokalu (budynku) wraz z udziałem w gruncie przed wydaniem lokalu (budynku) powodowało powstanie obowiązku podatkowego jedynie jednak w odniesieniu do kwot wpłaconych zaliczek na poczet wartości samego lokalu (budynku) - art. 6 ust. 8 d ustawy.

W rozumieniu przepisów ww. ustawy grunt nie był bowiem towarem i w przypadku sprzedaży lokali (budynków) trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania wyłączało się wartość gruntu, stosownie do postanowień art. 15 ust. 2 a niniejszej ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) obowiązującej od dnia 1 maja 2004 r., grunt jest towarem i według art. 29 ust. 5, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe dotyczy również wartości zaliczek, które zostały wpłacone przed dniem 1 maja 2004 r. na poczet dostawy gruntu (udziału w gruncie) sprzedawanego wraz z lokalem (budynkiem).
W sytuacji kiedy dostawa lokalu mieszkalnego (budynku) poprzez podpisanie aktu notarialnego nastąpiła po dniu 1 maja 2004 r., to podlega ona opodatkowaniu zgodnie z zasadami określonymi w ww. ustawie z dnia 11 marca 2004 r. Nie ma przy tym znaczenia fakt, iż całość lub część należności za lokal mieszkalny (budynek) wraz z udziałem w gruncie została przyjęta przed dniem 1 maja 2004 r.
Powyższe oznacza, iż w przypadku dostawy lokalu mieszkalnego (budynku), która nastąpiła po dniu 1 maja 2004 r. podstawę opodatkowania stanowi kwota należności za lokal lub budynek (z uwzględnieniem wpłaconych wcześniej, tj. przed dniem 1 maja 2004 r. zaliczek na poczet wartości samego lokalu lub budynku) oraz cała kwota należności za grunt, pomniejszona o podatek - zgodnie z art. 29 ust. 1 w związku z ust. 5 ww. ustawy o podatku VAT.

Dostawa, o której mowa będzie opodatkowana z zastosowaniem stawki właściwej dla dostawy lokalu (budynku). W przypadku dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych stawką właściwą będzie 7%, zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ww. ustawy o VAT.

Niemniej jednak, jeśli sprzedawca otrzymując przed dniem 1 maja 2004 r. zaliczkę na poczet dostawy gruntu przyjął jej wartość, jako wartość sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu i zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. pomniejszył podatek naliczony za dany okres rozliczeniowy o kwotę związaną z ww. sprzedażą, to dostawa gruntu (udziału w gruncie) po dniu 1 maja 2004 r. nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego, w części odpowiadającej kwocie tej zaliczki.