Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nisku działając na podstawie art. 14a § 1, § 3 i § 4, art. 216 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 3, art. 86 ust. 1, ust. 10 pkt 1, ust. 11, art. 90, art. 99 ust. 1, art. 109 ust. 3, art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4, ust. 10, ust. 15, ust. 19 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Jednostki z dnia 23.02.2005 r., uzupełnionego pismem z dnia 5.04.2005 r., w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego postanawia uznać stanowisko Podatnika dotyczące punktu 2 wniosku za prawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.

Wnioskiem z dnia 28.02.2005 r., uzupełnionym pismem z dnia 5.04.2005 r., "M." s.c. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nisku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości, m.in. naczelnik urzędu skarbowego, na pisemne zapytanie podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi skup oraz sprzedaż samochodów używanych, zarówno w klasycznym systemie kupno - sprzedaż, jak i komisowym systemie sprzedaży. Podatnik dokonuje rozliczenia podatku według procedury szczególnej wynikającej z art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług, polegającej na opodatkowaniu marży.

Czy do ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, należy przyjmować wartość, za jaką sprzedawane są używane samochody, czy marżę, która stanowi podstawę opodatkowania? Czy w przypadku opodatkowania wyłącznie marży istnieje możliwość odliczania podatku naliczonego od zakupów obciążających koszty działalności? Podatnik stoi na stanowisku, że różnica pomiędzy ogólną wartością sprzedanego samochodu, a marżą i naliczoną od niej kwotą podatku należnego nie powinna być uwzględniana przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. obrotem do ustalenia proporcji jest wyłącznie marża doliczana do wartości samochodów używanych.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa powyżej rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

Podatnik dokonujący dostawy towarów używanych, w tym również samochodów spełniających warunki towarów używanych (dotyczy to zarówno klasycznego systemu kupna - sprzedaży, jak również sprzedaży w systemie komisowym) może skorzystać ze szczególnej procedury w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynikającej z art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Dla potrzeb tej procedury, stosownie do art. 120 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, przez towar używany należy rozumieć ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne(...).

Reguła powyższa ma zastosowanie w sytuacji, gdy towary używane sprzedawane są przez podatnika, który nabył je dla celów prowadzonej działalności lub importował w celu dalszej odsprzedaży.

Zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług zastosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy towarów używanych ma miejsce wówczas, gdy podatnik nabył je od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113,

3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem zgodnie z ust. 4.

Podstawową zaletą szczególnej procedury jest sposób określenia podstawy opodatkowania. W myśl art. 120 ust. 4 cytowanej ustawy podstawą opodatkowania w przypadku dostawy towarów używanych jest marża - rozumiana jako różnica między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów stwierdzić należy, że sprzedaż towarów używanych przy zastosowaniu procedury polegającej na opodatkowaniu marży jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W sposób szczególny ustalana jest jedynie podstawa opodatkowania tej czynności. W rozpatrywanym przypadku nie występuje zatem sprzedaż zwolniona od podatku od towarów i usług, a w deklaracji podatkowej VAT-7 Podatnik powinien wykazywać wyłącznie podstawę opodatkowania czyli marżę.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem między innymi art. 120 ust. 19. W myśl art. 120 ust. 19 ww. ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika między innymi towarów używanych, jeżeli podlegały opodatkowaniu zgodnie z art. 120 ust. 4 (w systemie marży).

Brak jest natomiast jakiegokolwiek ograniczenia dotyczącego możliwości obniżenia kwoty podatku należnego obliczanego od marży o podatek naliczony związany z tzw. zakupami kosztowymi, związanymi z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Podatnik posiada zatem pełne prawo do odliczania podatku naliczonego od zakupów kosztowych na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Powyższa regulacja, jak również dalsze zawarte w art. 90 ust. 2-10 ww. ustawy będą miały zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy Podatnik poza sprzedażą polegającą na opodatkowaniu marży wykonuje czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. czynności zwolnione od podatku od towarów i usług.

W przypadku występowania sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej, obrotem do ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług jest, w odniesieniu do towarów sprzedawanych w systemie VAT-marża, kwota tej marży.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w terminach określonych w art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ww. ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzyma fakturę bądź w rozliczeniu za okres następny.

Obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony Podatnik dokonuje w deklaracji, składanej do urzędu skarbowego stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za okresy miesięczne do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Deklaracja, o której mowa wyżej sporządzana jest na podstawie danych wynikających z ewidencji, do prowadzenia której Podatnik obowiązany jest na podstawie art. 109 ust. 3 oraz art. 120 ust. 15 ustawy. Ewidencja ta zawiera między innymi kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży.

Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do obowiązujących przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że stanowisko Podatnika zawarte we wniosku z dnia 23.02.2005 r. uzupełnionym pismem z dnia 5.04.2005 r., jest prawidłowe z przyczyn przedstawionych powyżej.