Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

W przedmiotowym wniosku podano, że Wnioskodawca, będący jednostką budżetową, czynnym podatnikiem VAT, zawarł umowę z ajentem na prowadzenie działalności gastronomicznej i handlowej. Na podstawie ww. umowy ajent zobowiązany jest do opłacania czynszu za korzystanie z użytkowanych pomieszczeń oraz ponoszenia kosztów ich eksploatacji. W załączniku do umowy wyspecyfikowane zostały poszczególne elementy, a dla każdego z nich została określona przybliżona, średnia miesięczna odpłatność:1. czynsz (m2 x stawka)2. centralne ogrzewanie (m2 x stawka)3. ciepła woda (wg opomiarowania - średnio miesięcznie)4. zimna woda i ścieki (wg opomiarowania - średnio miesięcznie)5. wywóz nieczystości (50% kosztów opłat)6. energia elektryczna (wg opomiarowania - średnio miesięcznie)7. rozmowy telefoniczne wychodzące (wg billingu)8. obsługa techniczna monitoringu p.poż. (wg ilości punktów - 20)9. konserwacja instalacji p.poż. (20 punktów)10. podatek od nieruchomości (m2 x stawka : 12 miesięcy)11. trwały zarząd nieruchomością gruntową zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta Radomia (m2 x stawka : 12 miesięcy)

Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca wystawił fakturę dla ajenta, w której wyspecyfikował wszystkie ww. elementy, opodatkowując każdy z nich stawką 22%.

Wnioskodawca wystąpił z zapytaniem, czy prawidłowe jest postępowanie polegające na obciążeniu ajenta stawką 22% za wszystkie wyszczególnione elementy umowy, czy też należało włączyć opłatę z tytułu podatku od nieruchomości i zarządu terenem do wartości czynszu i opodatkować według stawki 22%, natomiast pozostałe składniki odpłatności refakturować na ajenta według stawek wynikających z pierwotnie wystawionych faktur dla Centralnego Ośrodka Informatyki Statystycznej. Zdaniem Wnioskodawcy właściwe jest wystawienie faktury ze stawką 22% podatku VAT na wszystkie jej elementy składowe.

Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje:

Chociaż pytanie sformułowane wprost przez Wnioskodawcę dotyczy m.in. stawek podatku VAT przyjęto, że podatnika przede wszystkim interesuje sposób postępowania - czy świadczenie na rzecz ajenta polegające na umożliwieniu mu korzystania z pomieszczeń oraz użytkowania mediów takich jak centralne ogrzewanie, ciepła i zimna woda, ścieki, energia elektryczna itp. stanowi jedną usługę najmu, podlegającą opodatkowaniu stawką podatku właściwą dla tej usługi, czy też najem należy traktować jako usługę główną, zaś obciążenie kosztami tzw. mediów stanowi dodatkowe usługi, opodatkowane według właściwych dla nich stawek.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie posługuje się pojęciem refakturowania. Zjawisko to funkcjonuje jednak w obrocie gospodarczym i polega na kupowaniu i odsprzedawaniu w stanie "nieprzetworzonym" usług swojemu kontrahentowi.

Kwestią refakturowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązującej do 30.04.2004r., wielokrotnie zajmował się NSA, zajmując rozbieżne stanowiska. W dniu 15.10.1998r. Sąd Najwyższy podjął uchwałę SN(7)(II ZP 8/98), w której analizując dopuszczalność refakturowania kosztów ubezpieczenia poza opłatą z tytułu leasingu samochodów stwierdził m.in.: "należy przyjąć, iż leasingodawca, który ubezpieczył samochód celem oddania go leasingobiorcy do korzystania, świadczy usługę na rzecz leasingobiorcy, mimo iż nie jest podmiotem uprawnionym do świadczenia usług ubezpieczeniowych. Wydaje się także bezsporne, że lesingodawca zobowiązując się w umowie leasingu do ubezpieczenia samochodu i do poniesienia kosztów tego ubezpieczenia świadczy leasingobiorcy inną usługę niż leasing. W doktrynie trafnie stwierdzono, że skoro istotną cechą leasingu w rozumieniu przepisów podatkowych jest odpłatne oddanie do korzystania rzeczy lub prawa majątkowego, to zobowiązanie leasingodawcy w ramach swobody umów, do wykonania dodatkowych świadczeń na rzecz leasingobiorcy nie może oznaczać, że świadczenia te wchodzą w skład usługi leasingowej, a tym samym i opłaty (raty) leasingowej. W konsekwencji Sąd Najwyższy stoi na stanowisku, że w przypadku umowy leasingu jest dopuszczalne refakturowanie towarzyszącej leasingowi usługi ubezpieczenia samochodu, gdy zostaną spełnione łącznie dwa warunki: osobnego zastrzeżenia w umowie leasingu odrębnego rozliczenia kosztów ubezpieczenia samochodu oraz uwzględnienia przez leasingodawcę tej samej stawki podatku od towarów i usług lub zwolnienia od tego podatku, które były określone na fakturze wystawionej przez ubezpieczyciela".

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku umowa z ajentem przewiduje przeniesienie kosztów eksploatacyjnych na użytkownika lokalu. Na przykład opłata za rozmowy telefoniczne uzależniona jest od kwoty usług telekomunikacyjnych ustalonej na podstawie billingu; opłata za ciepłą i zimną wodę, ścieki, energię elektryczną ustalana jest na podstawie ich rzeczywistego zużycia. W załączniku do umowy z ajentem wyspecyfikowano poszczególne elementy kosztów eksploatacyjnych. Biorąc pod uwagę cytowane wyżej stanowisko Sądu przez analogię należy stwierdzić, że skoro istnieje wyraźne porozumienie w sprawie odrębnego od kwoty czynszu rozliczenia w/w kosztów, to należy traktować je jako odrębne usługi. W przedmiotowej sytuacji należy przyjąć, że Wnioskodawca świadczy w/w usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co oznacza, że świadczącym te usługi są zarówno podmioty faktycznie je wykonujące, jak i podmiot, który dokonuje ich refakturowania. Warunkiem odrębnego fakturowania przedmiotowych kosztów jest jednak to, by miały one charakter dodatkowy do wykonywanej usługi. Nie można doprowadzić do sytuacji, że poszczególne koszty będą sztucznie wyodrębniane z wartości usługi. W analizowanym przypadku jednak taka sytuacja nie ma miejsca, gdyż koszty poszczególnych usług dodatkowych są wyraźnie w umowie wyszczególnione.

Podobne stanowisko w wyroku z dnia 10.11.1999r. (I S.A./Gd 1329/97), w sprawie dotyczącej najmu, zajął Naczelny Sąd Administracyjny, który uznał za właściwe refakturowanie należności za usługi dostawy energii według stawek podatku od towarów i usług stosowanych przez dostawców energii. Inaczej należy natomiast postąpić w przypadku takich kosztów jak podatek od nieruchomości. Koszt ten nie jest związany z nabyciem jakiejś usługi. Jako element ściśle związany z przedmiotem najmu stanowi on element kalkulacyjny opłaty za usługę najmu. Analogicznie należy potraktować opłatę roczną z tytułu trwałego zarządu nieruchomością gruntową, ustaloną w decyzji prezydenta miasta. Stanowi ona również element kalkulacyjny opłaty za usługę najmu.

Podsumowując:

- Opłaty za usługi wymienione we wniosku w punktach 2-9 tj. opłaty za centralne ogrzewanie, ciepłą wodę, zimną wodę i ścieki, wywóz nieczystości, energię elektryczną, rozmowy telefoniczne wychodzące, obsługę techniczna monitoringu p.poż., konserwację instalacji p. poż. należy traktować jako opłaty za usługi dodatkowe w stosunku do usługi najmu, opodatkowane według właściwych dla tych usług stawek podatku VAT.

- Podatek od nieruchomości oraz opłata roczna z tytułu trwałego zarządu nieruchomością gruntową stanowią element kalkulacyjny przy ustalaniu opłaty za usługę główną (usługę najmu), wobec czego podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla usługi najmu.

Przedstawione powyżej stanowisko tutejszego organu różni się zasadniczo od stanowiska Wnioskodawcy wyrażonego w piśmie z dnia 03.01.2006r. znak XXX. To ostatnie należy zatem uznać za nieprawidłowe, w związku z czym Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji. Na marginesie należy dodać, iż bliższy stanowisku tut. organu jest pogląd alternatywny wyrażony we wniosku z dnia 03.11.2005r. (mówiący o tym, że należało włączyć opłatę z tytułu podatku od nieruchomości i zarządu terenem do wartości czynszu i opodatkować według stawki 22%, natomiast pozostałe składniki odpłatności refakturować na ajenta według stawek wynikających z pierwotnie wystawionych faktur dla Wnioskodawcy). Warto w tym miejscu zwrócić uwagę, że powyższy pogląd jest słuszny pod warunkiem, że stawki podatku zastosowane przy refakturowaniu poszczególnych usług są prawidłowe tj. zgodne z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy (tj. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm./).