INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu 13 lipca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do garażu oraz lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość:

• w części dotyczącej spółdzielczego własnościowego prawa do garażu - jest prawidłowe
• natomiast w pozostałym zakresie – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 28 września 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do garażu oraz lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 15 października 2001 r. rodzice Wnioskodawczyni nabyli mieszkanie od Spółdzielni Mieszkaniowej. W zawartej umowie Spółdzielnia zobowiązała się do ustanowienia na rzecz członka spółdzielni (ojca Wnioskodawczyni) odrębnej własności lokalu w możliwie najbliższym terminie licząc od dnia jego wybudowania lub licząc od dnia uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Lokal mieszkalny był gotowy do zasiedlenia od 16 czerwca 2000 r.

Zgodnie z zawartą umową rodzice Wnioskodawczyni nabyli ekspektatywę odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Wnioskodawczyni nadmienia, że od dnia 14 listopada 2002 r. do dnia dzisiejszego wraz z mężem jest zameldowana w ww. mieszkaniu na pobyt stały.

W dniu 24 października 2007 r. rodzice Wnioskodawczyni darowali Jej w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego jako osobisty majątek, ekspektatywę odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

W dniu 5 listopada 2007 r. uchwałą Zarządu Spółdzielni Mieszkaniowej Wnioskodawczyni została przyjęta w poczet członków Spółdzielni.

Następnie w dniu 12 maja 2010 r. podpisana została z przedstawicielami Spółdzielni umowa notarialna ustanowienia odrębnej własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności lokalu na rzecz Wnioskodawczyni. W dniu 21 czerwca 2010 r. założona została księga wieczysta.

W treści aktu notarialnego zawarty został zapis, iż Wnioskodawczyni tytułem pokrycia ceny zakupu udziału w gruncie, po bonifikacie zapłaciła kwotę 1.002 zł 55 gr, poniosła pełne koszty budowy przedmiotowego lokalu mieszkalnego i wniosła wymagany wkład budowlany w wysokości 159.033 zł 68 gr.

Ponadto, w dniu 24 października 2007 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego spółdzielcze własnościowe prawo do garażu murowanego. Garaż ten znajduje się w zasobach spółdzielni mieszkaniowej, przy tej samej ulicy co opisywane wyżej mieszkanie. W 2012 r. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać mieszkanie (osobisty majątek) i garaż (ustawowa wspólność majątkowa).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w 2012 r. lokalu mieszkalnego będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt. 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
2. Czy za datę nabycia opisanego lokalu mieszkalnego należy przyjąć datę podpisania aktu notarialnego darowizny (ekspektatywy odrębnej własności lokalu mieszkalnego) zawartej z rodzicami, czy datę podpisania aktu notarialnego z przedstawicielami Spółdzielni (ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności lokalu)...
3. Czy 5-letni termin (po którym można zbyć lokal mieszkalny bez zapłaty podatku od dochodu) wymieniany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć po dniu 31 grudnia 2012 r., czy po dniu 31 grudnia 2015 r....
4. Jeśli za datę nabycia lokalu mieszkalnego uznać datę 12 maja 2010 r., to czy zbywając lokal przed upływem 5 lat zapłaci podatek dochodowy zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.... Czy kosztem uzyskania przychodu jest w tym przypadku koszt: budowy lokalu mieszkalnego wraz z wkładem budowlanym i zakupu udziału w gruncie, które zostały wymieniony w akcie notarialnym z dnia 12 maja 2010 r. (ustanowienia odrębnej własności opisywanego lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności lokalu)...
5. Czy przychód uzyskany z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do garażu murowanego w 2012 r. będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt. 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. czy sprzedając ww. garaż będzie mogła skorzystać z tzw. „ulgi meldunkowej"...
6. Czy 5-letni termin, po którym można zbyć garaż murowany bez zapłaty podatku od dochodu należy liczyć po dniu 31 grudnia 2012 r....

Ad. 1) Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku zbycia lokalu mieszkalnego ma prawo do skorzystania z tzw. „ulgi meldunkowej", ponieważ nabyła mieszkanie w 2007 r. na podstawie umowy darowizny i jest w nim zameldowana od 14 listopada 2002 r. do dnia dzisiejszego.

Ad. 2) Według Jej opinii, za datę nabycia mieszkania należy uznać datę nabycia w drodze darowizny ekspektatywy odrębnej własności lokalu mieszkalnego a nie datę ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności lokalu na Jej rzecz.

Ad. 3) Wnioskodawczyni uważa, że 5-letni termin, po którym można zbyć lokal mieszkalny bez obowiązku zapłaty podatku dochodowego upłynie z dniem 31 grudnia 2012 r.

Ad. 4) Jeśli natomiast okazałoby się, że za datę nabycia lokalu mieszkalnego należy uznać datę 12 maja 2010 r., to w ocenie Wnioskodawczyni, kosztem uzyskania przychodu są: koszty budowy lokalu mieszkalnego wraz z wkładem budowlanym i zakupu udziału w gruncie.

Ad. 5) Odnośnie skorzystania z „ulgi meldunkowej" Wnioskodawczyni uważa, iż w przypadku odpłatnego zbycia garażu w 2012 r. nie może skorzystać z przedmiotowego zwolnienia.

Ad. 6) W sytuacji natomiast, gdy sprzedaż garażu nastąpi po upływie 5 lat, tj. po dniu 31 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni nie będzie musiała płacić podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do garażu, w pozostałym zakresie za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych dokonanej transakcji istotne jest ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 15 października 2001 r. rodzice Wnioskodawczyni nabyli ekspektatywę odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Wnioskodawczyni nadmienia, że od dnia 14 listopada 2002 r. do dnia dzisiejszego wraz z mężem jest zameldowana w ww. mieszkaniu na pobyt stały.

W dniu 24 października 2007 r. rodzice Wnioskodawczyni darowali Jej w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego jako osobisty majątek, ww. ekspektatywę odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

W dniu 5 listopada 2007 r. uchwałą Zarządu Spółdzielni Mieszkaniowej Wnioskodawczyni została przyjęta w poczet członków Spółdzielni. Następnie w dniu 12 maja 2010 r. podpisana została z przedstawicielami Spółdzielni umowa notarialna ustanowienia odrębnej własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności lokalu na rzecz Wnioskodawczyni. W dniu 21 czerwca 2010 r. założona została księga wieczysta.

W treści aktu notarialnego zawarty został zapis, iż Wnioskodawczyni tytułem pokrycia ceny zakupu udziału w gruncie, po bonifikacie zapłaciła kwotę 1.002 zł 55 gr, poniosła pełne koszty budowy przedmiotowego lokalu mieszkalnego i wniosła wymagany wkład budowlany w wysokości 159.033 zł 68 gr.

Ponadto, w dniu 24 października 2007 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego spółdzielcze własnościowe prawo do garażu murowanego. Garaż ten znajduje się w zasobach spółdzielni mieszkaniowej, przy tej samej ulicy co opisywane wyżej mieszkanie. W 2012 r. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać mieszkanie (osobisty majątek) i garaż (ustawowa wspólność majątkowa).

Należy wskazać, iż ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawy, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie jednak z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Uwzględniając powyższe, wyjaśnić należy, że stosownie do art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zmianami) z członkiem spółdzielni ubiegającym się o ustanowienie odrębnej własności lokalu spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu. Umowa ta, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia, po wybudowaniu lokalu, umowy o ustanowienie odrębnej własności tego lokalu, a ponadto powinna zawierać:

1. zobowiązanie członka spółdzielni do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jego lokal przez wniesienie wkładu budowlanego określonego w umowie,
2. określenie zakresu rzeczowego robót realizowanego zadania inwestycyjnego, które będzie stanowić podstawę ustalenia wysokości kosztów budowy lokalu,
3. określenie zasad ustalania wysokości kosztów budowy lokalu,
4. określenie rodzaju, położenia i powierzchni lokalu oraz pomieszczeń do niego przynależnych.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia umowy, o której mowa w art. 18 ust. 1, powstaje roszczenie o ustanowienie odrębnej własności lokalu, zwane dalej "ekspektatywą odrębnej własności lokalu". Ekspektatywa odrębnej własności lokalu jest zbywalna, wraz z wkładem budowlanym albo jego wniesioną częścią, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji.

Nabycie ekspektatywy odrębnej własności lokalu, jak stanowi ust. 2 tego przepisu, obejmuje również wniesiony wkład budowlany albo jego część i staje się skuteczne z chwilą przyjęcia w poczet członków nabywcy lub spadkobiercy, z tym że w razie kolejnego zbycia ekspektatywy przed przyjęciem poprzedniego nabywcy w poczet członków zbycie to staje się skuteczne z chwilą przyjęcia kolejnego nabywcy w poczet członków. Przepis art. 23 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy, spółdzielnia ustanawia na rzecz członka odrębną własność lokalu najpóźniej w terminie 3 miesięcy po jego wybudowaniu, a jeżeli na podstawie odrębnych przepisów jest wymagane pozwolenie na użytkowanie - najpóźniej w terminie 3 miesięcy od uzyskania takiego pozwolenia. Na żądanie członka spółdzielnia ustanawia takie prawo w chwili, gdy ze względu na stan realizacji inwestycji możliwe jest przestrzenne oznaczenie lokalu.

Ekspektatywą w prawie cywilnym określa się zatem oczekiwanie prawne – prawo podmiotowe „tymczasowe” czyli prawo, którego treścią jest jedynie przygotowanie i zabezpieczenie ostatecznego nabycia określonego prawa podmiotowego, w tym przypadku prawa własności. Tak więc ekspektatywa jest podstawą do uzyskania po zakończeniu budowy lokalu prawa jego własności. Ekspektatywa jest sytuacją, w której przynajmniej jedna przesłanka szczególna nabycia prawa podmiotowego została już spełniona, a zarazem nie ziściła się przynajmniej jeszcze jedna przesłanka szczególna lub ogólna nabycia prawa podmiotowego. Stąd też uzyskanie ekspektatywy odrębnej własności lokalu nie jest równoznaczne z nabyciem tej nieruchomości.

Oznacza to, że brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych, aby za datę nabycia odrębnej własności lokalu mieszkalnego, od której upływa pięcioletni termin określony w powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 można uznać datę zawarcia umowy darowizny ekspektatywy odrębnej własności lokalu, tj. 24 października 2007 r.

Umowa, na podstawie której nastąpiło na rzecz Wnioskodawczyni przeniesienie własności lokalu zawarta została ze Spółdzielnią w dniu 12 maja 2010 r.

Stąd też, dokonując oceny skutków podatkowych przedstawionego w sprawie zdarzenia przyszłego należy wskazać, iż w przypadku zbycia tego prawa zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Przy tym, pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć np.:

• koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
• prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
• koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
• wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

Nadto, w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski".

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W treści wniosku podano, iż w akcie notarialnym zawarty został zapis, że tytułem pokrycia ceny zakupu udziału w gruncie, po bonifikacie zapłaciła Pani kwotę 1.002 zł 55 gr oraz poniosła pełne koszty budowy przedmiotowego lokalu mieszkalnego i wniosła wymagany wkład budowlany w wysokości 159.033 zł 68 gr.

Zatem, biorąc pod uwagę treść art. 22 ust. 6c ustawy, stwierdzić należy iż ww. wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu z tytułu nabycia przedmiotowego lokalu, jeżeli zostały przez Wnioskodawczynię istotnie poniesione i fakt ten został w sposób nie budzący wątpliwości udokumentowany.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż w sytuacji sprzedaży prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. przed dniem 31 grudnia 2015 r., dochód uzyskany z tej transakcji podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach obowiązujących od 1 stycznia 2009 r., chyba że spełnione zostaną warunki do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, w przypadku przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe.

Przychód ze sprzedaży ww. prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej, określonej w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., ponieważ ulga ta zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. ma zastosowanie do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.

Natomiast w odniesieniu do przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do garażu nabytego w dniu 24 października 2007 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. – podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku Podatek ten jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jednakże, stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

• jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Podkreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których zbycie objęte jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym.

W konsekwencji, uznać należy, iż przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do garażu. Oznacza to, że dochód z jego sprzedaży dokonanej przed dniem 31 grudnia 2012 r. będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach przedstawionych powyżej. Natomiast, odpłatne zbycie ww. garażu po dniu 31 grudnia 2012 r. nie będzie stanowiło źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta zostanie dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie i tym samym nie będzie rodziło obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.