Odpowiedź:

Stan faktyczny :Ze stanu faktycznego przedstawionego w uzupełnieniu wniosku (pismo z dnia 25.01.2006r.) wynika, iż Wnioskujący na podstawie zawartej z Zamawiającym umowy o dzieło przyjmuje do wykonania konkretną pracę o charakterze twórczym. Prace powyższe wykonywane są przez Podatnika w domu. Przy ich wykonywaniu kontaktuje się on z Zamawiającym za pomocą internetu i telefonu, prezentując tą drogą postępy swoich prac. Zawarta umowa zawiera ściśle określone terminy wykonania prac. W każdej umowie o dzieło uregulowane są sprawy opóźnień dostarczenia dzieła jak i opóźnień w płatnościach dokonanych przez Zlecającego na rzecz Wykonawcy. Za wykonane dzieło Podatnik jako wykonawca umowy otrzymuje wynagrodzenie brutto, w konkretnie ustalonej wielkości zależnej od dzieła, płatnej po jego przekazaniu Zleceniodawcy. Zleceniodawca od kwoty brutto pobiera zaliczkę na podatek dochodowy. Pan .................... jako wykonawca umowy zobowiązany jest dostarczyć Zamawiającemu dzieło na nośniku magnetycznym oraz w formie wydruku i przekazać prawa autorskie do ww. dzieła po otrzymaniu wynagrodzenia. Zawarte umowy zawierają klauzulę, iż Zleceniodawca zachowuje wszelkie prawa wynikające z ustawy o prawie autorskim oraz o prawach pokrewnych (Dz.U.Nr 24, z 1994r. poz.83)Odpowiedzialność za poprawność dzieła Wykonawca ponosi przed Zamawiającym, Zamawiający natomiast ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecichZamawiający prowadzi działalność gospodarczą, posiada NIP i Regon oraz jest płatnikiem podatku VAT.

Podatnik sformułował własne stanowisko w sprawie, zgodnie z którym :wykonywana przez Podatnika działalność od dnia 01.06.2005r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Do faktur wystawionych w okresie od 01.06.2005r. Podatnik powinien wystawić korekty tych faktur . Powinien również złożyć korekty deklaracji VAT-7. W związku z tym, iż obecnie jak i w najbliższej przyszłości Podatnik nie będzie wykonywał czynności opodatkowanych powinien złożyć formularz VAT-Z. Nie ma on również obowiązku sporządzenia spisu z natury.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ostrołęce po przeanalizowaniu stanu faktycznego i prawnego stwierdza co następuje : W myśl art.5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz.535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art.8 ust.1 pkt 1 przez świadczenie usług o których mowa w powyższym artykule rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.Stosownie do przepisu art.15 ust.1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.Definicję działalności gospodarczej, obowiązującą dla potrzeb podatku od towarów i usług zawiera art.15 ust.2 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje m,in wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy

częstotliwy.Jednocześnie w art.15 ust.3 ustawy wymieniono czynności , których nie uznaje się za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.1 tego przepisu. Przepis art. 15 ust.3 pkt 3 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art.13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.Nr 14 z 2000r. poz.176 ze zm.) jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.Przepis ust.3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi - co wynika z brzmienia art.15 ust.3a ustawy.Z wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na mocy ww art. 15 ust.3 pkt 3 i 3a ustawy o podatku VAT korzystają m.in. przychody wymienione w art.13 pkt.8 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, przy spełnieniu ww. warunków.

Na podstawie ww. przepisów ustawy, stwierdzić zatem należy, iż o tym czy dana działalność ma lub też nie ma przymiotu samodzielnej, nie decydują kryteria podmiotowe, lecz przedmiotowe określające czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonywane usługi. Nie stanowią samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy o VAT, czynności tylko i wyłącznie wówczas, gdy pomiędzy zlecającym wykonanie tych czynności i wykonującym zlecane czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, co wskazuje jednocześnie , że to zleceniodawca ponosi ryzyko działalności zleceniobiorcy.

Z przedstawionego przez Pana ............. stanu faktycznego wynika, iż w ramach zawartej umowy o dzieło zajmuje się on tworzeniem procedur, modeli i mechanizmów wykorzystywanych w programach informatycznych. Zlecający wykonanie powyższych czynności jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą. Na mocy umowy zawartej przez Podatnika z Zamawiającym są oni złączeni więzami tworzącymi stosunek prawny, z którego wynikają m.in. :- warunki wykonania dzieła przez wykonawcę, tj. ściśle określone terminy wykonania prac, miejsce ich wykonania, uregulowania dotyczące opóźnień w przypadku ich dostarczenia zlecającemu, zobowiązanie wykonawcy do dostarczenia dzieła na nośniku magnetycznym oraz w formie wydruku i przekazanie zamawiającemu praw autorskich do ww. dzieła po otrzymaniu wynagrodzenia,- warunki i zasady wynagradzania wykonawcy przez zamawiającego, tj. za wykonane dzieło wykonawca otrzymuje wynagrodzenie brutto w konkretnie ustalonej wielkości, płatnej po jego przekazaniu zamawiającemu, pomniejszonej o kwotę zaliczki na podatek dochodowy,- zakres odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich ( w przypadku będącym przedmiotem niniejszego zapytania odpowiedzialność za poprawność dzieła wykonawca ponosi tylko przed zamawiającym, natomiast zamawiający ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich).

W oparciu o powyższy stan faktyczny należy uznać , iż przychody uzyskiwane przez Pana ................ z tytułu czynności wykonywanych w ramach zawartej umowy o dzieło, kwalifikowane są do przychodów o których mowa w art. 13 pkt.8 lit.a cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz, że pomiędzy nim a zamawiającym istnieją więzy prawne tworzące stosunek prawny co do warunków wykonywania czynności zleconych, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich zamawiającego wykonanie tych czynności. Biorąc pod uwagę ww. stan prawny oraz przedstawiony w zapytaniu stan faktyczny sprawy, tut. organ stwierdza, że świadczenie usług w ramach umów o dzieło na warunkach opisanych we wniosku, od dnia 1.06.2005r., tj. od dnia wejścia w życie nowelizacji ustawy o podatku VAT normującej powyższy stan prawny, nie stanowi samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W art.106 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazano, iż obowiązanymi do wystawiania faktur stwierdzających w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy - są podatnicy o których mowa w art.15 ustawy.Ponadto w §8 ust.1 rozporządzenia Min Fin z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 90, poz.798) określono, iż faktury oznaczone wyrazami "faktura VAT" wystawiają zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej.

W myśl natomiast przepisu art.15 ust.1 cyt. ustawy o podatku VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W związku z tym, iż wykonywane przez Pana w oparciu o zawarte umowy o dzieło czynności, ( w świetle nowelizacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, które weszły w życie z dniem 01.06.2005r. ) nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, od dnia 01.06.2005r. nie jest Pan już podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT, a tym samym nie przysługuje Panu uprawnienie do wystawiania faktur VAT jak też faktur korygujących.

Podstawę prawną dla skorygowania deklaracji stanowią przepisy rozdziału 10 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.Nr 8 z 2005r., poz.60 ze zm.)Zgodnie z art.81§1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Stosownie do §2 tego przepisu skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.Jak widać z powyższego przepisu, uprawnienie do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji przysługuje tylko i wyłącznie podatnikom, płatnikom i inkasentom.Wobec tego, iż od dnia 01.06.2005r. nie jest Pan już podatnikiem w świetle przepisów ustawy o VAT, nie przysługuje Panu prawo do złożenia korekt deklaracji VAT-7 .Z uwagi na fakt, iż regulował Pan wynikające ze złożonych do tut. urzędu deklaracji VAT-7 zobowiązania podatkowe w podatku VAT nienależnie, ma Pan prawo na mocy art.75§2 lit.c ustawy Ordynacja podatkowa złożyć w tut. urzędzie skarbowym wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT.Za nadpłatę, zgodnie z art.72§1 cyt. wyżej ustawy Ordynacja podatkowa uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, jest obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT - co wynika z brzmienia przepisu art.96 ust.6 ustawy o podatku VAT.Zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług składa się na formularzu VAT-Z do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla podatnika w ostatnim dniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VATPonadto należy wskazać, iż przepis art.96 ust.12 ustawy o podatku VAT nakłada na podatnika obowiązek zgłaszania naczelnikowi urzędu skarbowego wszelkich zmian danych zawartych w zgłoszeniu rejestracyjnym w terminie 7 dni, licząc od dnia w którym nastąpiła zmiana.

W przypadku zaprzestania przez podatnika , o którym mowa w art.15, będącego osobą fizyczną , wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego na podstawie art.96 ust.6 do zgłoszenia zaprzestania działalności, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, co wynika z brzmienia przepisu art.14 ust.1 pkt.2 cyt. ustawy o podatku VAT. Przepis powyższy stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ( art.14 ust.4 ustawy)W myśl art. 14 ust.5 ustawy podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury w terminie 14 dni, licząc od dnia rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz zawiadomić o dokonanym spisie z natury, o ustalonej wartości i o kwocie podatku należnego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia zakończenia tego spisu.