POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 21.11.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 24.11.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie skutków w podatku od towarów i usług wywieranych przez kwoty pozostające na rachunku Podatnika po rozliczeniu zapłaty za zrealizowaną dostawę, a stanowiące zaliczkę na poczet kolejnych nieskonkretyzowanych dostaw (eksport lub WDT)

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Uzasadnienie

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym Podatnik dokonuje eksportu towarów jak również wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej WDT), przy czym:

1. od części kontrahentów otrzymuje zaliczki na poczet w/w eksportu lub WDT, których wartość, w stosunku do wartości realizowanego eksportu i WDT, jest marginalna.
2. po rozliczeniu finansowym zrealizowanego eksportu lub WDT zdarzają się sytuacje, że na rachunku bankowym Podatnika pozostają drobne kwoty stanowiące formalnie zapłatę za poprzednie dostawy, których Podatnik nie zwraca kontrahentom, lecz zgodnie z zamówieniem na nową partię towarów, pod datą płatności za nową dostawę, zalicza na poczet ceny nowych, nieskonkretyzowanych: eksportu lub WDT.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z zapytaniem, czy pozostawanie na rachunku bankowym Podatnika drobnych kwot, po rozliczeniu zrealizowanej sprzedaży na eksport lub WDT powoduje obowiązek ich zafakturowania i wykazania na analogicznych zasadach jak zaliczki.

Zdaniem Wnioskodawcy do kwot pozostających na rachunku bankowym Podatnika, które ostatecznie rozliczane są z zapłatą za kolejną dostawę w dacie zapłaty za nową dostawę (nie wcześniej) nie ma zastosowania ani art. 19 ust. 12, ani art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - dalej zwanej ustawą o VAT, dlatego, że nie są to ani zaliczki, ani część ceny (do czasu zapłaty za nową dostawę), w związku z czym, nie powodują one ani obowiązku wystawienia faktury, ani też rejestrowania obrotu ze stawką 0% podatku.

W ocenie Wnioskodawcy Podatnik nie musi traktować pozostałych po rozliczeniu konkretnej dostawy kwot pieniężnych jako powodujących obowiązek wystawienia faktury lub rejestracji obrotu ponieważ nie jest wiadomym, z jaką kolejną dostawą w/w kwota pieniężna zostanie rozliczona.

Podatnik dodaje, że ze względu na różnorodny asortyment sprzedawanych towarów jak również spójność i bezpieczeństwo systemu rejestrowania wydawania towarów z magazynu w połączeniu z zamówieniami od klientów, nie jest w praktyce celowe i uzasadnione rejestrowanie faktur na "otrzymane" pieniądze. Z punktu widzenia prawidłowego i przejrzystego funkcjonowania systemu magazynowo-księgowego pożądane byłoby fakturowanie "faktycznego" eksportu lub WDT i pomijanie otrzymanych zaliczek, ponieważ stanowią one niewielką część obrotu z tytułu w/w czynności, ponadto stan rozliczeń Podatnika ujęty w deklaracji VAT-7 jest taki, że w/w zaliczki w żaden sposób nie wpływają na termin zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Fakturowanie i wykazywanie otrzymanych zaliczek jako obrotu ze stawką 0% VAT, pomyślane przez ustawodawcę jako przywilej powoduje w praktyce funkcjonowania Podatnika trudne do przezwyciężenia komplikacje ewidencyjno-dokumentowe, a z drugiej strony niezafakturowanie w/w zaliczek nie może spowodować jakichkolwiek negatywnych skutków dla budżetu państwa, w szczególności narażenia na uszczuplenie zobowiązań podatkowych.

Po przeanalizowaniu zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego oraz stanowiska Podatnika, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, tut. Organ stwierdza, co następuje:

Na podstawie przepisów art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku eksportu towarów, jeżeli wywóz towarów nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od dnia otrzymania części należności (art. 19 ust. 12 ustawy o VAT). Zgodnie z przepisami art. 20 ust. 3 ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem WDT otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Powyższy przepis stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy o VAT).

Natomiast szczegółowe zasady wystawiania faktur określa - wydane na podstawie delegacji zawartej m.in. w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT - rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798). Stosownie do zapisów § 14 ust. 1 tegoż rozporządzenia jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2. W ust. 2 § 14 w/cyt. rozporządzenia ustawodawca wskazał, iż fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę lub ratę).

Z powołanych powyżej przepisów dotyczących wystawiania faktur zaliczkowych wynika jednoznacznie, że wystawienie takiej faktury nie może nastąpić później niż siódmego dnia od dnia otrzymania zaliczki. Treść § 14 ust. 1 rozporządzenia wskazuje na pewną chronologię zdarzeń: otrzymanie zaliczki, a następnie wystawienie faktury. Ustawodawca nie zastrzegł, iż przepis ten stosuje się jedynie do zaliczek w przypadku dostaw krajowych, będzie on miał zatem zastosowanie również w przypadku zaliczek na poczet eksportu towarów oraz dostaw wewnątrzwspólnotowych.

Dodać również należy, iż w przypadkach wpłacanych na poczet nabywanych towarów (w tym eksport, WDT) zaliczek, sposób określenia podstawy opodatkowania wynika z art. 29 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, pomniejszonych o przypadającą od nich kwotę podatku. Pobrana zaliczka stanowi zatem obrót. (Potwierdzeniem konieczności opodatkowania otrzymanej zaliczki w WDT jest właśnie przepis § 14 ust. 1 w/cyt. rozporządzenia).

Jednakże, w przypadku opisanym przez Podatnika nie można wskazać na ostateczny charakter dokonywanych przez kontrahentów wpłat. Podatnik stwierdził, iż powstaje u niego nadpłata w związku z zapłatą przez kontrahenta kwoty wyższej niż wynikająca z faktury, zatem nadpłacone kwoty stanowią płatność na poczet przyszłych należności Podatnika.

Jak zaznaczył Wnioskodawca w stanie faktycznym, drobne kwoty stanowiące formalnie zapłatę za poprzednie dostawy, których Podatnik nie zwraca kontrahentom, zgodnie z zamówieniem na nową partię towarów, pod datą płatności za nową dostawę, zalicza on na poczet ceny nowych, lecz nieskonkretyzowanych: eksportu lub WDT. Tym samym uznać należy, w ocenie tut. Organu, iż przedmiotowe kwoty nie stanowią części ceny (przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty) za określoną dostawę towaru mającą nastąpić w przyszłości i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie, tut. Organ zauważa, iż w przypadku gdy zaistniałyby przesłanki pozwalające na stwierdzenie, że pozostała po rozliczeniu eksportu towarów lub WDT kwota (nadpłata) dotyczy (ma być zaliczona na poczet) określonej, przyszłej dostawy towarów, to należy uznać, iż stanowiłaby ona zaliczkę w rozumieniu ustawy o VAT i w związku z tym Podatnik powinien opodatkować jej otrzymanie zgodnie z zasadami wskazanymi powyżej (w tym w zakresie odpowiedniego udokumentowania oraz wykazania obrotu z tego tytułu).

Ponadto, tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż ograniczenia systemu magazynowo-księgowego (czy wynikające z nich komplikacje ewidencyjno-dokumentowe) nie mogą stanowić o wyłączeniu stosowania przepisów prawa podatkowego w przypadku gdy przepisy te takich wyłączeń nie przewidują.