POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 21.11.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 24.11.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie wykazania obrotu z tytułu zaliczek otrzymanych na poczet wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej zwanej ustawą o VAT

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Uzasadnienie

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym Podatnik dokonuje eksportu towarów jak również wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej WDT), przy czym:

1. od części kontrahentów otrzymuje zaliczki na poczet w/w eksportu lub WDT, których wartość, w stosunku do wartości realizowanego eksportu i WDT, jest marginalna.
2. po rozliczeniu finansowym zrealizowanego eksportu lub WDT zdarzają się sytuacje, że na rachunku bankowym Podatnika pozostają drobne kwoty stanowiące formalnie zapłatę za poprzednie dostawy, których Podatnik nie zwraca kontrahentom, lecz zgodnie z zamówieniem na nową partię towarów, pod datą płatności za nową dostawę, zalicza na poczet ceny nowego eksportu lub WDT.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z zapytaniem, czy możliwe jest nieskorzystanie przez Podatnika z przywileju wykazywania obrotu z tytułu zaliczek na WDT, w sytuacji gdy stanowiłby on marginalny obrót w stosunku do zrealizowanych WDT.

Zdaniem Wnioskodawcy wykładnia celowościowa przepisów podatkowych umożliwia taką interpretację, że podatnik może zrezygnować z przywileju wykazywania wcześniej obrotu ze stawką 0% VAT z tytułu zaliczek na poczet WDT i wykazywać tylko obrót z tytułu "faktycznie" zrealizowanej WDT.

WDT korzysta, co do zasady, z preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem od towarów i usług w wysokości 0%. Podobnie ma się rzecz z otrzymywanymi na poczet WDT zaliczkami, w związku z czym uprawniony jest wniosek, że możliwość wcześniejszego wykazywania otrzymywanych zaliczek, w sytuacji wystawienia przez beneficjenta zaliczki faktury, która potwierdza w/w zdarzenie ze stawką 0% jest pomyślane jako udogodnienie dla podatnika, który będzie mógł w takim przypadku, np. otrzymać wcześniejszy zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (po spełnieniu pozostałych warunków).

Biorąc to pod uwagę Wnioskodawca stawia tezę, że taka interpretacja przepisów ustawy o VAT, która dopuszcza późniejsze wykazanie obrotu z tytułu zaliczek w WDT albo nie wykazanie w ogóle w/w obrotu, a tylko obrotu z tytułu "faktycznej" WDT powinna być dopuszczalna. Skoro podatnik może wcześniej wykazać w deklaracji zaliczki na dostawy ze stawką 0%, to tym bardziej powinien mieć możliwość wykazania w/w obrotu później. Z przepisów art. 20 ust. 3 ustawy o VAT, wynika, że zdarzeniem determinującym powstanie obowiązku podatkowego od zaliczek w WDT jest wystawienie faktury potwierdzającej otrzymanie zaliczki przez dokonującego dostawy. W ocenie Wnioskodawcy jest to rozwiązanie nietypowe, ponieważ co do zasady obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego czy podatnik wystawi fakturę. Należy dodać, że w/w przepis nie określa terminu dla wystawienia takiej faktury, ze stawką 0%.

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro może wykazać w deklaracji VAT-7 obrót z tytułu otrzymanej zaliczki na poczet WDT wcześniej (jeżeli wystawi fakturę), to może też zrobić to później (jeżeli nie wystawi faktury), przy czym końcową datą dla powstania obowiązku podatkowego jest wykazanie WDT.

Podatnik dodaje, że ze względu na różnorodny asortyment sprzedawanych towarów jak również spójność i bezpieczeństwo systemu rejestrowania wydawania towarów z magazynu w połączeniu z zamówieniami od klientów, nie jest w praktyce celowe i uzasadnione rejestrowanie faktur na "otrzymane" pieniądze. Z punktu widzenia prawidłowego i przejrzystego funkcjonowania systemu magazynowo-księgowego pożądane byłoby fakturowanie "faktycznego" eksportu lub WDT i pomijanie otrzymanych zaliczek, ponieważ stanowią one niewielką część obrotu z tytułu w/w czynności, ponadto stan rozliczeń Podatnika ujęty w deklaracji VAT-7 jest taki, że w/w zaliczki w żaden sposób nie wpływają na termin zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Fakturowanie i wykazywanie otrzymanych zaliczek jako obrotu ze stawką 0% VAT, pomyślane przez ustawodawcę jako przywilej powoduje w praktyce funkcjonowania Podatnika trudne do przezwyciężenia komplikacje ewidencyjno-dokumentowe, a z drugiej strony niezafakturowanie w/w zaliczek nie może spowodować jakichkolwiek negatywnych skutków dla budżetu państwa, w szczególności narażenia na uszczuplenie zobowiązań podatkowych.

Po przeanalizowaniu zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego oraz stanowiska Podatnika, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, tut. Organ stwierdza, co następuje:

Na podstawie przepisów art. 20 ust. 1 ustawy o VAT w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4. Jeżeli jednak przed dokonaniem WDT otrzymano całość lub część ceny to, zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Powyższy przepis stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy o VAT).

Natomiast szczegółowe zasady wystawiania faktur określa - wydane na podstawie delegacji zawartej m.in. w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT - rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798). Stosownie do zapisów § 14 ust. 1 tegoż rozporządzenia jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2. W ust. 2 § 14 w/cyt. rozporządzenia ustawodawca wskazał, iż fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę lub ratę).

Z powołanych powyżej przepisów dotyczących wystawiania faktur zaliczkowych wynika jednoznacznie, że wystawienie takiej faktury nie może nastąpić później niż siódmego dnia od dnia otrzymania zaliczki. Treść § 14 ust. 1 rozporządzenia wskazuje na pewną chronologię zdarzeń: otrzymanie zaliczki, a następnie wystawienie faktury. Ustawodawca nie zastrzegł, iż przepis ten stosuje się jedynie do zaliczek w przypadku dostaw krajowych, będzie on miał zatem zastosowanie również w przypadku zaliczek na poczet dostaw wewnątrzwspólnotowych.

Dodać również należy, iż w przypadkach wpłacanych na poczet nabywanych towarów (w tym WDT) zaliczek, sposób określenia podstawy opodatkowania wynika z art. 29 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, pomniejszonych o przypadającą od nich kwotę podatku. Pobrana zaliczka stanowi zatem obrót. Potwierdzeniem konieczności opodatkowania otrzymanej zaliczki w WDT jest właśnie przepis § 14 ust. 1 w/cyt. rozporządzenia.

Niewystawienie zatem faktury dokumentującej otrzymanie zaliczki, a w konsekwencji nie wykazanie obrotu, będzie naruszeniem przepisów ustawy o VAT.

Na powstanie obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanej zaliczki na poczet WDT, ani też na obowiązek wystawienia faktury dokumentującej to zdarzenie, nie ma wpływu rozmiar transakcji, czy jak zaznaczył Wnioskodawca marginalność zaliczek w stosunku do zrealizowanej WDT.

W/cyt. przepisy ustawy o VAT dotyczące powstania obowiązku podatkowego z tytułu zaliczek w WDT (art. 20 ust. 3) oraz przepisy w/w rozporządzenia zobowiązujące podatnika do wystawienia faktury dokumentującej otrzymanie zaliczki, nie dają Wnioskodawcy możliwości (przywileju) wyboru formy zachowania się Podatnika i niewystawienia faktury oraz niewykazania obrotu z tytułu przedmiotowej zaliczki. W ocenie tut. Organu, podatnik, który otrzymał przed dokonaniem WDT całość lub część ceny będzie obowiązany do wystawienia z tego tytułu faktury, i w konsekwencji wykazania z tego tytułu obrotu z chwilą wystawienia tej faktury.

Ponadto, tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż ograniczenia systemu magazynowo-księgowego (czy wynikające z nich komplikacje ewidencyjno-dokumentowe) nie mogą stanowić o wyłączeniu stosowania przepisów prawa podatkowego w przypadku gdy przepisy te takich wyłączeń nie przewidują.