P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 5 maja 2006 r. (data wpływu 8 maja 2006 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług telekomunikacyjnych w zakresie telefonii komórkowej.

Podatnik wspiera różne pożyteczne społecznie inicjatywy, między innymi przekazuje darowizny pieniężne na cele statutowe organizacji wskazanych w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o organizacji pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873), tj. organizacji pozarządowych prowadzących działalność w sferze działań publicznych określonych w ustawie. Darowizny są przekazywane na zadania w zakresie ochrony zdrowia oraz nauki, edukacji, oświaty i wychowania, tj. celów wskazanych w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Przekazanie pieniędzy jest udokumentowane dowodem wpłaty na konto bankowe obdarowanych oraz sporządzeniem umowy darowizny. Dodatkowo w umowie darowizny obdarowani zobowiązują się sporządzić roczne rozliczenie z przekazanych środków.

W ostatnim czasie Spółka przekazała darowiznę pieniężną orrganizacji pozarządowej na szczytny cel, jakim jest pomoc ofiarom katastrofy budowlanej, która miała miejsce w bieżącym roku na terenie Międzynarodowych Targów Katowickich. Umowa darowizny precyzuje, że pomoc zostanie zrealizowana na rzecz konkretnych osób fizycznych wskazanych przez Spółkę i w sposób wskazany w umowie, tj:

1. Pomoc finansowa na naukę dzieci osób poszkodowanych do momentu uzyskania przez nie pełnoletności. Dzieci będą otrzymywały w określonej wysokości miesięczne wypłaty do osiągnięcia 18 roku życia. Intencją niesienia pomocy jest zapewnienie dzieciom środków finansowych na naukę i w taki sposób powinny być spożytkowane od momentu rozpoczęcia edukacji,

2. Pomoc finansowa na rehabilitację i leczenie. Pomoc będzie udzielana między innymi na wniosek osoby poszkodowanej w oparciu o zalecenia lekarza odnośnie potrzeb zaistniałych w wyniku obrażeń odniesionych podczas katastrofy budowlanej. Została przyznana globalna kwota, która zostanie wykorzystana na dofinansowanie leczenia osób poszkodowanych do momentu wyczerpania środków.

3. Pomoc finansowa na rehabilitację, leczenie oraz pomoc socjalną. Środki finansowe w określonej wysokości wypłacanej w ratach zostaną przeznaczone na rehabilitację, leczenie oraz zapewnienie środków niezbędnych do rekonwalescencji osób wybranych przez organizację pożytku publicznego.

Zasadność wydatkowania środków przeznaczonych na wyżej wymienione cele podlegać będzie kontroli obdarowanej organizacji pozarządowej.

Celem uzupełnienia należy wskazać, że organizacja pozarządowa, zwana w dalszej części Obdarowanym, jest organizacją pozarządową prowadzącą działalność w sferze pożytku publicznego w myśl art. 3 ust 2 i 3 ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, jak również posiada status organizacji pożytku publicznego w rozumieniu art. 20 i nast. tej ustawy.

W związku z powyższym stanem faktycznym Wnioskodawca wystąpił z pytaniem, czy odliczeniu od dochodu na zasadach, o których mowa w art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegają przekazane darowizny, także w sytuacji kiedy darczyńca nakłada na Obdarowanego (organizację pozarządową prowadzącą działalność w sferze pożytku publicznego lub organizację pożytku publicznego) obowiązek przekazania określonych świadczeń na rzecz wskazanych osób fizycznych?

Na powyższe pytanie zdaniem Spółki należy odpowiedzieć pozytywnie. Definicja darowizny, jej funkcje oraz skutki zostały unormowane w ustawie kodeks cywilny, a zawarte tam uregulowania dotyczące darowizny mają odpowiednie zastosowanie do darowizn, o których mowa w prawie podatkowym. Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca może nałożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem. W doktrynie prawa cywilnego wskazuje się, że jeśli polecenie nie jest sprzeczne z prawem lub zasadami współżycia społecznego to z chwilą złożenia oświadczenia o przyjęciu darowizny, obdarowany godzi się z obowiązkiem spełnienia polecenia.

Nie ma wątpliwości, że polecenie nałożone przez Spółkę na obdarowanego wiąże się ze spełnieniem szczytnego celu, jakim jest pomoc poszkodowanym podczas katastrof lub też wspieranie w dążeniu do odzyskania pełni zdrowia przez osoby tego potrzebujące. Dlatego też polecenie takie jest dopuszczalne i w pełni skuteczne na gruncie kodeksu cywilnego. Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie darowizny z zastrzeżeniem, że Obdarowany zobowiązuje się przekazać otrzymane pieniądze na rzecz osób fizycznych, wskazanych przez Spółkę, nie powoduje zmiany po stronie obdarowanego, gdyż obdarowanymi nadal są podmioty składające oświadczenie o przyjęciu darowizny obciążonej poleceniem. Stanowisko takie znajduje poparcie w wyjaśnieniach Ministra Finansów, organów skarbowych, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych. Minister Finansów w piśmie z dnia 11 marca 1997 r. (sygn. PO2/BKO/AŁ–0130/652/97) stwierdził: „Fakt umieszczania w umowie darowizny polecenia nie zmienia charakteru ani rodzaju umowy. A zatem nie ma to wpływu na pozbawienie możliwości odliczania od podstawy opodatkowania darowizn, których dokonano zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 9 i ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym do osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). W przedstawionym stanie faktycznym, w którym darczyńca ofiarował określoną sumę pieniężną fundacji (osobie prawnej) i polecił przeznaczenie tej sumy na sfinansowanie operacji wskazanego przez siebie dziecka, nie mamy do czynienia ze zmianą po stronie obdarowanego. Jest nim nadal fundacja wymieniona w umowie i tylko ona ma prawo do rozporządzania przedmiotem darowizny. Kwoty darowizn przekazane na rzecz osób prawnych podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania, mimo że darczyńca wskazał (w formie polecenia) cel i osobę trzecią, na której rzecz przedmiot darowizny ma być przeznaczony.” Z powyższego pisma – zdaniem Spółki – należy wywieść zasadę analogiczną dla podmiotów podlegających opodatkowaniu w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych, tym bardziej, że podobne stanowisko w odniesieniu do darczyńców–osób prawnych zostało zaprezentowane w wyjaśnieniach Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 września 2004 r. (pismo nr PBI/005–1–1–139/04), z którego wynika, że „kwoty darowizn przekazane na rzecz osób prawnych podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych także w sytuacji, gdy darczyńca wskazał cel i osobę trzecią, na rzecz której przedmiot darowizny ma być przeznaczony, z zastrzeżeniem, że wartość odliczenia z tego tytułu nie przekroczy 10% dochodu i darczyńca będzie legitymował się odpowiednimi dowodami”. Również orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza słuszność stanowiska Spółki. W uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22. 03. 2000 r. (sygn. SA/Sz 351/99) dotyczącego odliczenia darowizny na rzecz szpitala, który przeznaczył ją na zakup urządzenia leczniczego dla pracownika darczyńcy, czytamy: „Z dowodu wpłaty potwierdzającego uczynienie darowizny wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że obdarowanym był Wojewódzki Szpital w S. i na konto szpitala wpłynęła darowana przez spółkę kwota. W tym momencie zrealizowane zostały warunki zawarte w art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zrealizowany został bowiem cel darowizny, gdyż środki pieniężne przeznaczone zostały na ochronę zdrowia. Bez znaczenia z punktu widzenia przepisu ustawowego jest to, czy szpital przeznaczył otrzymaną kwotę na zakup stabilizatora dla Ryszarda K., czy też innej osoby. Istotne jest to, że otrzymał darowiznę na cel określony w ustawie, który mógł być zrealizowany przez zakup stabilizatora dla konkretnej osoby i w ten sposób szpital uzyskał dodatkowe środki, które przeznaczył na pomoc innym chorym, którzy nie byli w stanie z własnych środków ustanowić darowizny na rzecz szpitala, a wymagali leczenia.”.

Zdaniem Spółki przedstawiony stan faktyczny podlega normie prawnej określonej w art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wypełniając jednak przesłanki negatywnej określonej w art. 18 ust. 1a, zgodnie z którą odliczeniu nie podlega darowizna na rzecz osób fizycznych. Jak zostało to potwierdzone w powyższych pismach Ministra Finansów, Izby Skarbowej oraz wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego obciążenie darowizny poleceniem nie powoduje zmiany po stronie obdarowanego, gdyż beneficjentami nadal są podmioty składające oświadczenie o przyjęciu darowizny obciążonej poleceniem. W konsekwencji kwoty darowizn podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, także w sytuacji gdy darczyńca wskazał cel i osobę trzecią (będącą osobą fizyczną), na rzecz której przedmiot darowizny ma być przeznaczony, z zastrzeżeniem, że wartość odliczenia z tego tytułu nie przekroczy 10% i Wnioskodawca udowodni przekazanie darowizny.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego uznając stanowisko Spółki za prawidłowe wyjaśnia, co następuje:

W myśl postanowień art. 888 par. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.) darowizna jest umową, przez którą należy rozumieć zobowiązanie się darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Umowa ta może zawierać również polecenie, czyli dodatkowe postanowienie umowy, na mocy którego na obdarowanego nakładany jest dodatkowy obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania (art. 893 k.c.). Polecenie nie uchybia bezpłatnemu charakterowi darowizny i nie czyni ono nikogo wierzycielem. A zatem osoba, na rzecz której ustanowiono polecenie, nie jest wierzycielem i nie może we własnym zakresie domagać się wypełnienia polecenia. Obowiązek wykonania polecenia spoczywa na obdarowanym.

Gdy obdarowany polecenia nie wykona, darczyńca (a po jego śmierci również jego spadkobiercy) uprawniony jest do żądania wypełnienia polecenia, ale jedynie pod warunkiem, że darowizna została już dokonana, a polecenie nie ma na celu wyłącznie korzyści obdarowanego. Uprawnienie takie nie przysługuje osobom trzecim. Uprawnionym do żądania wypełnienia polecenia jest również właściwy organ państwowy, jeśli polecenie ma na względzie interes społeczny.

Polecenie jest związane z darowizną i może, choć nie musi, zmniejszać jej wartość, ale nie może uszczuplać majątku obdarowanego.

Przepis art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowi, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo 7a ust. 1, po odliczeniu darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873) organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, prowadzącym działalność pożytku publicznego, w sferze działań publicznych określonych w tej ustawie, łącznie do wysokości 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1.

Z przytoczonego wyżej przepisu wynika, że aby można było dokonać odliczenia od dochodu, darowizna musi spełniać dwie kumulatywne przesłanki: powinna być ona przekazana na cele enumeratywnie określone w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, a obdarowanym musi być organizacja określona w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, prowadząca działalność pożytku publicznego w sferze działań publicznych. Preferowanymi przez ustawodawcę celami, na które mogą być przekazane darowizny są w szczególności: - pomoc społeczna, - działalność charytatywna, - ochrona i promocja zdrowia, - działania na rzecz mniejszości narodowych, - nauka, edukacja, oświata i wychowanie, - kultura, sztuka, ochrona dóbr kultury i tradycji, - upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, - promocja i organizacja wolontariatu. Beneficjentami przekazywanych darowizn mogą być natomiast prowadzące działalność pożytku publicznego w sferze działań publicznych: - organizacje pozarządowe (tj. osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, niebędące jednostkami sektora finansów publicznych i niedziałające w celu osiągnięcia zysków), - kościelne osoby prawne i kościelne jednostki organizacyjne, - stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 18 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odliczenie, o którym mowa w art. 18 ust. 1 pkt 1, stosuje się, jeżeli wysokość darowizny jest udokumentowana dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego, a w przypadku darowizny innej niż pieniężna dokumentem, z którego wynika wartość tej darowizny, oraz oświadczeniem obdarowanego o jej przyjęciu.

W przedmiotowym stanie faktycznym zgodnie z umową darowizny (a konkretnie poleceniem w niej zawartym) obdarowana organizacja pozarządowa ma przeznaczyć otrzymaną darowiznę na pomoc finansową na naukę dla dzieci (osób poszkodowanych) do momentu uzyskania przez nie pełnoletności; na rehabilitację oraz leczenie, jak też pomoc socjalną osobom poszkodowanym. Art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymaga, aby darowizna była przekazana na cele, o których mowa w art. 4 ustawy o organizacjach pożytku publicznego i wolontariacie. Nie ulega tutaj wątpliwości, że środki przekazane przez Wnioskodawcę są na te cele przeznaczone.

Z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wynika natomiast, aby warunkiem odliczenia darowizny było posiadanie przez beneficjenta statusu organizacji pożytku publicznego, o którym mowa w art. 22 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, co oznacza, że skorzystanie przez darczyńcę będącego osobą prawną z możliwości odliczenia przekazanych darowizn nie jest uzależnione od posiadania przez obdarowanego statusu organizacji pożytku publicznego w postaci takowego wpisu do KRS – u.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależniają możliwości obniżenia kwoty dochodu o darowiznę na rzecz organizacji prowadzących działalność w sferze zadań publicznych określonych w ustawie od tego, czy ta darowizna jest obciążona poleceniem, czy też nie.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca przekazał darowiznę na rzecz organizacji pozarządowej. Nie ulega wątpliwości, że jest to organizacja pożytku publicznego realizująca cele, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o organizacji pożytku publicznego.

Konkludując, fakt umieszczenia w umowie darowizny polecenia nie zmienia charakteru ani rodzaju umowy. Zatem obciążenie umowy darowizny przez darczyńcę poleceniem nie powoduje również zmiany po stronie obdarowanego, którym nadal jest organizacja pozarządowa. W związku z powyższym należy przyjąć, że taka darowizna może być odliczona do dochodu na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przy spełnieniu innych wymaganych prawem warunków.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego postanowił jak w sentencji.