INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2012r. (data wpływu do tut. Biura 24 stycznia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2012r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 20 grudnia 2005r. dokonał wraz z żoną zakupu, na zasadach małżeńskiej wspólności ustawowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego za kwotę 70.000,00 zł (mieszkanie zakupione na kredyt w walucie frank szwajcarski, przekształcone w odrębną własność w 2008r.). W dniu 23 grudnia 2008r. zmarła żona wnioskodawcy, a tym samym wnioskodawca oraz troje dzieci – ustawowi spadkobiercy, nabyli udziały w ww. lokalu, każdy po 1/4 udziału przypadającego na jego żonę (w tym momencie wnioskodawca stał się właścicielem 5/8 mieszkania).

W lipcu 2009r. nastąpiło poświadczenie dziedziczenia oraz został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia, natomiast 14 grudnia 2009r. po dokonanym dziale spadku wnioskodawca stał się jedynym właścicielem ww. lokalu. W dniu 13 kwietnia 2011r. wnioskodawca sprzedał mieszkanie córce i zięciowi za kwotę 80.000,00 zł, z czego 75.002,16 zł stanowiące równowartość 23.862,48 CHF według kursu walut z dnia 13 kwietnia 2011r. została zapłacona przelewem na rzecz Banku, celem całkowitego zaspokojenia wierzytelności zabezpieczonej hipoteką zwykłą i kaucyjną na ww. nieruchomości, natomiast reszta ceny w kwocie 4.997,84 zł została zapłacona na konto wnioskodawcy. Na dzień sprzedaży wartość rynkowa mieszkania wynosiła 200.000,00 zł. Cena sprzedaży obniżona została do kwoty, jaka pozostała do spłaty kredytu zaciągniętego na zakup tego mieszkania przez małżonków w 2005r. ze względu na stopień pokrewieństwa (ojciec sprzedaje córce i zięciowi) oraz ze względu na wkład jaki córka z zięciem ponieśli przez wszystkie lata zamieszkiwania w ww. lokalu (remont mieszkania, opłaty miesięczne związane z zamieszkaniem – córka zamieszkała w 2006r., zięć rok później, a także po śmierci żony płacili część rat kredytu. Córka z zięciem chcieli przejąć kredyt i tym samym odciążyć wnioskodawcę od spłat kredytu za mieszkanie, które miało stać się przedmiotem darowizny na rzecz córki. Jednak jedyną formą przejęcia mieszkania była jego sprzedaż ponieważ bank nie zgodził się na kredytowanie darowanej nieruchomości objętej wcześniej hipoteką.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Od jakiej kwoty należy zapłacić 19% podatek od zbycia udziału (czyli od 1/8 mieszkania) nabytego po zmarłej żonie w 2008r....
2. Czy sprzedając udziały nabyte w 2009r. w drodze działu spadku wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia przeznaczając środki ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe (kredyt wzięty na zakup mieszkania)...
   
   

Zdaniem wnioskodawcy,

Ad. 1 19% podatek należy zapłacić od kwoty 1.250,00 zł, czyli 237,50 zł. Nabycie udziału nastąpiło gdy obowiązywały przepisy dotyczące podatku przy zbyciu nieruchomości nabytych pomiędzy 01 stycznia 2007 a 31 grudnia 2008, tak więc podatkowi dochodowemu podlega dochód 19% ze sprzedaży 1/8 udziału, a więc 19% od kwoty 1 250,00 zł. (Mieszkanie zostało zakupione za kwotę 70.000,00 zł, sprzedane za 80.000,00 zł, więc dochód ze sprzedaży całego mieszkania, czyli 8/8 wyniósł 10.000,00 zł 4/8 czyli połowa mieszkania należąca od początku do wnioskodawcy jest zwolniona z podatku, ponieważ minęło 5 lat od momentu zakupu w 2005r. do momentu sprzedaży w 2011r. dlatego kwota objęta podatkiem dochodowym 19% wynosi 5.000,00 zł, z czego stał się właścicielem 1/4, stąd wyliczenia 5000,00 /4 = 1.250,00 zł.

Ad. 2 może skorzystać ze zwolnienia przeznaczając środki ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Sprzedając nieruchomość nabytą po 01 stycznia 2009r. wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 2 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 1 pkt 131). Za wydatki na własne cele mieszkaniowe uznaje się też wydatki na spłatę kredytu wraz z odsetkami, w tym także tzw. kredytu refinansowego i konsolidacyjnego, zaciągniętych na sfinansowanie własnych potrzeb mieszkaniowych. Przy czym nie ma znaczenia, czy kredyt został zaciągnięty na zbywaną nieruchomość lub prawo majątkowe, czy też na inną inwestycję mieszkaniową, która służyła zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Warunkiem jest, by kredyt był zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia (art. 21 ust 25 pkt 2 lit b).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli sprzedaż nieruchomości lub praw nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym ma moment i podstawa jego nabycia przez wnioskodawcę. Ocena prawna skutków podatkowych jest bowiem skonkretyzowana odrębnie dla nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych do 31 grudnia 2006r., odrębnie dla nieruchomości i praw nabytych od 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. a także odrębnie dla nieruchomości i praw nabytych od 01 stycznia 2009r.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości lub prawa.

I tak zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § k.c.). Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast stosownie do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Jednak zgodnie z art. 1036 Kodeksu cywilnego istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Tak więc, z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku.

Jeżeli zatem udział w nieruchomościach nabytych przez spadkobiercę w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie skutkujące dla opodatkowania, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczami (nieruchomościami), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomościach nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku.

Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Nie ma zatem prawnych podstaw do twierdzenia, że całą rzecz lub prawo nabywa spadkobierca w chwili śmierci spadkodawcy, skoro w tej dacie jest jedynie jednym ze współwłaścicieli rzeczy lub prawa. Taki spadkobierca nie jest w dacie śmierci spadkodawcy właścicielem całej rzeczy lub prawa, lecz jedynie właścicielem udziału w niej. Pozostałe udziały może nabyć, ale dopiero w wyniku dokonania innych czynności prawnych – od pozostałych spadkobierców.

W przedmiotowej sprawie bez wątpienia będące przedmiotem sprzedaży w 2011r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego wnioskodawca nabył w różnych udziałach i w różnym czasie na skutek określonych zdarzeń prawnych jakie miały miejsce tj. zakup do współwłasności majątkowej, spadek, dział spadku. Otóż na skutek tych zdarzeń prawnych wnioskodawca nabył udziały w ww. mieszkaniu w trzech datach:

• 20 grudnia 2005r. tj. na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej udział odpowiadający jego udziałowi w majątku wspólnym tj. #189;,
• 23 grudnia 2008r. z datą śmierci żony; wnioskodawca nabył wówczas udział w wysokości 1/8,
• 14 grudnia 2009r. tj. z datą dokonania działu spadku, na mocy którego wnioskodawca otrzymał udział wynoszący 3/8.
  
  

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nabycie udziałów w ww. spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nastąpiło odpowiednio w trzech datach, tj. w 2005r., w 2008r. oraz w 2009r., to pięcioletni termin, określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego z udziałów nabytego we wskazanych wyżej datach.

Odnosząc się zatem do skutków prawnopodatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stwierdzić należy, iż przychód jaki wnioskodawca uzyskał w 2011r. ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania odpowiadający udziałowi nabytemu w 2005r. na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako że zbycia udziałów dokonano po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Oznacza to, że część kwoty ze sprzedaży mieszkania odpowiadająca wartości udziału należącego do wnioskodawcy od 2005r. w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast przychód uzyskany w 2011r. ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przypadający na udział nabyty w 2008r. w drodze spadku a wynoszący 1/8 z uwagi na fakt, iż od momentu jego nabycia do momentu sprzedaży nie upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc 1/8 przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania tj. przychód przypadający na udział nabyty w 2008r. w drodze spadku będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ten sposób, że zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy. Jak wynika z art. 30e ust. 4 ustawy podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podatek ten należy wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy w którym nastąpiło zbycie nieruchomości.

Ponadto informuje się, iż jeżeli w lokalu mieszkalnym wnioskodawca był zameldowany na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, to 1/8 uzyskanego przychodu może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Wnioskodawca chcąc skorzystać z przedmiotowego zwolnienia, tzn. ulgi meldunkowej winien najpóźniej do dnia 30 kwietnia 2012r. złożyć w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania wnioskodawcy, oświadczenie o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Natomiast 3/8 uzyskanego przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, czyli udziału nabytego w 2009r. w drodze działu spadku będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009r., z uwagi na datę nabycia udziału (po 01 stycznia 2009r.).

Zaznaczyć jednak należy, iż przepisy dotyczące podstawy opodatkowania i stawki podatku z tytułu odpłatnego zbycia prawa określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych na dzień 31 grudnia 2008r. obowiązują również po tym dniu. Nie uległ również zmianie sposób ustalania kosztów uzyskania przychodu oraz kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości. Ustawodawca zmieniając zasady opodatkowania przychodów ze sprzedaży praw majątkowych dokonał jedynie zmian w zakresie zwolnień przedmiotowych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
   
   

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:
   • nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   • nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   • nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   • budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   • rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,
   – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2. wydatki poniesione na:
   • spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
   • spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
   • spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
   – w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
   
   

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Powyższy przepis ma zapobiec podwójnemu odliczaniu tych samych wydatków raz jako poniesionych faktycznie na podstawie faktur VAT a drugim razem jako pokrytych kredytem.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, odnosząc się w pierwszej kolejności do ustalenia przez wnioskodawcę podstawy opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału 1/8 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w 2008r. stwierdzić należy, że zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Jak wynika z wniosku spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało nabyte przez małżonków za kwotę 70.000 zł, sprzedane zostało za kwotę 80.000, 00 zł przy czym wartość rynkowa na dzień sprzedaży mieszkania jak wskazał wnioskodawca wynosiła 200.000,00 zł.

Wyjaśnić należy, że co do zasady przychodem ze sprzedaży nieruchomości lub praw jest ich wartość określona w umowie, która winna odzwierciedlać cenę rynkową zbywanego prawa na dzień zbycia a więc cena ustalona w umowie odpłatnego zbycia nie powinna odbiegać od wartości rynkowej. Organ nie neguje że wnioskodawca ma prawo do swobodnego ustalenia ceny sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego jednakże tak ustalona cena sprzedaży winna odpowiadać wartości rynkowej nieruchomości. Ustalona w umowie zbycia wartość nieruchomości lub prawa wyrażona w cenie może uwzględniać różne aspekty mające wpływ na ustalenie tej ceny, jak np. standard zbywanego mieszkania. Istotne jest jednak, aby cena zbycia uwzględniająca te aspekty odpowiadała cenie rynkowej stosowanej w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku.

Stosownie bowiem do treści art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy)

Wobec powyższego tut. Organ nie może potwierdzić stanowiska wnioskodawcy, że 19% podatek od sprzedaży udziału 1/8 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w 2008r. wnioskodawca winien zapłacić tylko od kwoty 1.250,00 zł czyli kwotę 237,50 zł, skoro wartość rynkowa zbytego przez wnioskodawcę mieszkania wynosiła 200.000, 00 zł. Dla określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych brana jest pod uwagę zawsze wartość rynkowa zbywanej nieruchomości. Każda umowa odpłatnego zbycia, która w wyrażonej cenie określa wartość przychodu dla celów podatkowych, może podlegać weryfikacji przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej.

Możliwość określenia przychodu ze zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na podstawie wysokości wartości rynkowej przedmiotowej nieruchomości zgodnie z art. 19 ust. 4 zdanie drugie, przysługuje właściwemu organowi skarbowemu, jeśli stwierdzi on, że cena określona w umowie bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości. Zatem w uzasadnionych przypadkach może zostać zastosowany art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Może wtedy się okazać, że na podatniku ciąży obowiązek dopłaty podatku od różnicy między podatkiem jaki wynikał z ustalonej w umowie ceny zbycia a podatkiem jaki wynika od ustalonej przez organ ceny rynkowej.

Natomiast odnosząc się do kwestii zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009r. w drodze działu spadku na własne cele mieszkaniowe (spłata kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania) stwierdzić należy, iż podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższych zwolnień jest wyłącznie przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie Przy czym początkiem terminu, od jakiego można ponosić wydatki uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami – jest dzień odpłatnego zbycia, a więc poniesione przed datą odpłatnego zbycia nie będą mogły być uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego.

Wśród wydatków, które nie będą mogły być uwzględnione do wyliczenia dochodu zwolnionego jest m.in. wydatek na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego mieszkania.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na treść art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, który mówi, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1, a więc m.in. nabycie lokalu mieszkalnego. Jednakże spłaty zaciągniętego na nabycie sprzedanego lokalu mieszkalnego kredytu wnioskodawca odliczyć nie może. Celem ustawodawcy nie było udzielanie pomocy w spłatach należności (kredytu i odsetek) związanych z wcześniejszym zakupem nieruchomości, którą podatnik zbył uzyskując z tego tytułu przychód. Zatem spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup sprzedanego lokalu nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem w momencie sprzedaży przedmiotowego mieszkania wnioskodawca nie realizuje już własnego celu mieszkaniowego, gdyż mieszkanie, na zakup którego zaciągnięto kredyt w momencie jego spłaty nie było już mieszkaniem wnioskodawcy.

W tym stanie rzeczy stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.