INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2955/11 (data wpływu prawomocnego wyroku 17 maja 2012 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2007 r. (data wpływu 29 sierpnia 2007 r.), uzupełnionym w dniach 29 października oraz 19 listopada 2007 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2007 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 29 października oraz 19 listopada 2007 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Posiada Pan gospodarstwo rolne o pow. … ha. Nieruchomość nabył od rodziców w 1980 r. na podstawie umowy przekazania w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego, które nadal Pan prowadzi. Zamierza Pan sprzedać część gospodarstwa w postaci działki nr …, która została wydzielona z działki nr …, dla której brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Działka podlegająca podziałowi wykorzystywana jest na cele rolne. Ponadto działalność rolnicza prowadzona jest na działkach o nr …, …, …, …, …, …, … i …. W przyszłości planuje Pan dokonać dalszego podziału gospodarstwa i dostawy wydzielonych działek, w nieokreślonej jeszcze ilości, która zależeć będzie od popytu. Na przedmiotowym gruncie innej działalności niż rolnicza nie prowadził Pan. Wszystkie wymienione działki, których dotyczy zapytanie, są Pana własnością i brak jest dla nich miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, obowiązuje tylko studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. W studium tym działki znajdują się na terenie oznaczonym symbolem MJ, U – zabudowa mieszkalna jednorodzinna z usługami i MU – tereny preferowane pod zabudowę mieszkaniową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ww. dostawy będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazującego w poz. 45 części D.3. złożonego wniosku ORD-IN art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, opisana dostawa będzie zwolniona od podatku.

W interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2007 r. znak ITPP1/443-204/07/PS oceniono stanowisko Pana jako nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożył Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 15 lipca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 605/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, podzielając Pana stanowisko, uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wydanego wyroku WSA wskazał, że tut. organu dokonał błędnej interpretacji przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Nie jest bowiem działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu odsprzedaży, co miało miejsce w przedstawionym przez Skarżącego stanie faktycznym.

Nie zgadzając się z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w skardze kasacyjnej z dnia 3 września 2008 r. tut. organ podatkowy zakwestionował stanowisko Sądu pierwszej instancji.

W wydanym w dniu 15 stycznia 2010 r. wyroku sygn. akt I FSK 1792/08 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi w Warszawie.

W uzasadnieniu wydanego wyroku NSA wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność rolników uznawana jest za działalność gospodarczą. W celu prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy koniecznym jest ustalenie, czy sprzedaż części majątku, który wchodził w skład gospodarstwa rolnego, stanowi sprzedaż majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Sprzedaż działek budowlanych, wyłączonych z gospodarstwa rolnego, nie podlega podatkowi ryczałtowemu. Nie wyklucza to jednak możliwości opodatkowania na zasadach ogólnych. W tym właśnie zakresie doszło do naruszenia przez WSA prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy, co spowodowało konieczność uwzględnienia zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia przez Sąd I instancji przepisu art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i w konsekwencji uznanie przez Sąd, iż sprzedaż działek nie miała charakteru działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i polegała na sprzedaży majątku osobistego. Błędne przedstawienie stanu faktycznego w uzasadnieniu wyroku powoduje zarazem błędne przyjęcie tego stanu jako podstawy w procesie badania przez Sąd zgodności z prawem rozstrzygnięć organów. Nie znajduje uzasadnienia twierdzenie WSA, że przedmiotem transakcji sprzedaży był majątek osobisty skarżącego, skoro mamy do czynienia z częścią majątku w postaci gruntu związaną z działalnością skarżącego jako rolnika, zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Gdyby skarżący zbywał przedmiotowe działki, które nie wchodziły w skład prowadzonego gospodarstwa rolnego, na potrzeby prywatne, osobiste, swoje i rodziny, wniosek Sądu I instancji byłby uprawniony.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, wyrokiem z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2955/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, podzielając Pana stanowisko, uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wydanego wyroku WSA stwierdził, że przy ocenie legalności zaskarżonej interpretacji znaczenie ma stanowisko wyrażone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. Sąd stwierdził, iż okoliczność, którą sygnalizuje Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji, że działki stanowiły (przed ich przeznaczeniem na sprzedaż) część gospodarstwa rolnego, więc Skarżący zamierza zbyć składnik majątkowy przedsiębiorstwa, a w konsekwencji dokonuje dostawy towarów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - w świetle ww. wyroku TSUE - pozostaje bez znaczenia. Ustawodawca krajowy nie przyjął regulacji umożliwiających opodatkowania transakcji okazjonalnych, a więc dokonywanych przez przedsiębiorcę w związku z prowadzoną działalnością w rozumieniu art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112. Powoduje to, że aby uznać Skarżącego za podatnika, powinien on występować w ramach dokonywanej sprzedaży jako podmiot zawodowo dokonujący obrotu nieruchomościami. Sąd ocenił, że ww. okoliczność nie wynika z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W przedstawionych przez Skarżącego okolicznościach trudno uznać, że zamierza on podjąć działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedaż działek nie stanowi przedmiotu Jego działalności gospodarczej - rolniczej. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika również, że Skarżący podjął działania wskazujące na zamiar podjęcia działalności mającej za swój przedmiot obrót nieruchomościami (np. uzbrojenie działek, działania marketingowe), a w każdym razie nie ujawniono takich we wniosku o udzielenie interpretacji. Samo zaś wyodrębnienie działek nie może stanowić okoliczności przesądzającej. W tym stanie rzeczy brak jest podstaw aby twierdzić, że planowana przez Skarżącego sprzedaż działek spełnia przesłanki z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji, że podlega opodatkowaniu.

W dniu 17 maja 2012 r. wpłynął do tut. organu wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2955/11, z klauzulą prawomocności.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964, Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że osoba fizyczna nieprowadząca regularnej, czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze treść wniosku oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że mimo, iż grunty spełniają definicję towarów zawartą z art. 2 pkt 6 ustawy, z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby planując sprzedaż poszczególnych działek gruntu działał Pan w charakterze handlowca. Przedmiotową nieruchomość nabył Pan od rodziców w 1980 r. na podstawie umowy przekazania w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego, a z treści wniosku nie wynika, aby poza podziałem gruntu wykonał Pan czynności mające na celu przygotowanie gruntu do sprzedaży. Powyższe okoliczności wykluczają handlowy cel transakcji. W konsekwencji sprzedając ww. grunty będzie Pan korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Taka czynność sprzedaży oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe - że planowana przez Pana sprzedaż działek gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Pana za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, iż powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań – planowana przez Pana sprzedaż gruntu – nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, iż uważa Pan, że planowana sprzedaż będzie zwolniona od podatku, a nie, iż w zakresie tej czynności nie będzie posiadał Pan statusu podatnika, oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.