Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 216, art. 14a §1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. Nr 8 poz. 60 z 2005 r. ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku o interpretację z dnia 24.04.2006 r. (data wpływu 28.04.2006 r.) WSW w sprawie zwolnienia z opodatkowania ryczałtu z tytułu przeniesienia służbowego do pełnienia służby w innej miejscowości uznaje stanowisko za nieprawidłowe.

Z wniosku wynika, że WSW wypłacił ryczałt przeniesieniowy żołnierzowi zawodowemu przeniesionemu służbowo w 2004 r. z m. Szczecin do m. Warszawa w wysokości 50% najniższego uposażenia. Następnie w 2005 r. żołnierz ten został służbowo przeniesiony z m. Warszawa do m. Kielce celem pełnienia zawodowej służby w WSW. Zgodnie z § 5 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. Nr 140, poz. 1487) żołnierzowi zawodowemu przeniesionemu służbowo do pełnienia służby w innej miejscowości przysługuje ryczał z tytułu przeniesienia w wysokości 50% najniższego uposażenia zasadniczego żołnierza zawodowego. Żołnierz ten otrzymał w/w ryczałt 20.10.2005 r. w wysokości 800zł. Na dzień 20.10.2004 r. miesięczne uposażenie żołnierza wynosiło 4.560 zł. więc ryczałt przeniesieniowy został wypłacony w pełnej wysokości bez pomniejszania o zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W kwietniu 2006r. żołnierz dokonał zakupu mieszkania i zameldował siebie i członków rodziny na pobyt stały w Kielcach. Wraz z wnioskiem o wypłatę zasiłku osiedleniowego załączył fakturę VAT na kwotę 3.450 zł. za przewóz mienia z m. Szczecin do m. Kielce. Zgodnie z § 6 w/w rozporządzenia żołnierzowi zawodowemu, który w związku z przeniesieniem służbowym przesiedlił się na pobyt stały do nowego miejsca pełnienia służby przysługuje: 250% najniższego uposażenia – jeżeli żołnierz przesiedlił się na pobyt stały z członkami rodziny. W związku z przesiedleniem na pobyt stały żołnierz może ubiegać się o dodatkowe należności związane z przeniesieniem m. in. zwrot kosztów przewozu mienia, ryczałt za przejazd do nowego miejsca zamieszkania, dietę za czas przejazdu i pierwszą dobę pobytu w nowym miejscu zamieszkania.

1) Czy 50% ryczałt z tytułu przeniesienia wypłacony w trakcie roku traktować jako jednorazową należność z tytułu konkretnego przeniesienia i z tego tytułu tylko raz można skorzystać ze zwolnienia czy też za każdym przeniesieniem w danym roku wypłacony ryczał traktować jako zwolniony z podstawy opodatkowania aż do momentu przekroczenia 200% uposażenia żołnierza (jednorazowa wypłata nie przekracza 200% natomiast 3 krotna wypłata już przekroczy) ?
2) Czy jeśli żołnierz przenoszony jest służbowo systematycznie do innych miejscowości i nie dokonuje czynności meldunkowych, wypłacany za każdym razem 50% ryczałt z tytułu przeniesienia należy je zsumować czy traktować jako odrębne wypłaty ?
3) Czy w przypadku gdy należności z tytułu jednego przeniesienia są częściowo wypłacone na przełomie roku kalendarzowego należy je rozgraniczać jako dwie różne należności i w każdym roku zastosować zwolnienie z opodatkowania do wysokości 200% uposażenia zawodowego?

Zdaniem wnioskodawcy omawiane należności powinny być zwolnione z opodatkowania do wysokości 200% uposażenia zasadniczego żołnierza zawodowego za każdym razem kiedy następuje przeniesienie służbowe. Przeniesienie służbowe w 2004 r. w wysokości 700 zł. nie powinno podlegać opodatkowaniu gdyż nie przekracza ona 200% uposażenia żołnierza zawodowego. Wnioskodawca uważa, iż opodatkowana powinna być jedynie nadwyżka wynikająca z różnicy pomiędzy 200% uposażeniem żołnierza a wysokością należności za przeniesienie z m. Warszawa do m. Kielce oraz zasiłek osiedleniowy i koszty przewozu mienia wypłacone w 2006 r. ponieważ należności te dotyczą tego samego faktu przeniesienia służbowego.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wyjaśnia:

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Należności przysługujące żołnierzom zawodowym z tytułu przeniesienia służbowego regulują od 01.07.2004 r. przepisy rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. z 2004 r. Nr 140, poz. 1487). Stosownie do § 3 cytowanego aktu prawnego, z tytułu przeniesienia służbowego żołnierzowi zawodowemu przysługują:
1. Diety dla żołnierza i członków jego rodziny - za czas przejazdu i pierwszą dobę pobytu w nowym miejscu zamieszkania,
2. Ryczałt na pokrycie kosztów przejazdu do nowego miejsca zamieszkania osób, o których mowa w pkt 1,
3. Ryczałt z tytułu przeniesienia,
4. Zasiłek osiedleniowy,
5. Zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego.
W rozporządzeniu Ministra Obrony Narodowej w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe określone zostały świadczenia pieniężne, jakie przysługują żołnierzom w związku z przeniesieniem.

Zgodnie z § 5 i § 6 w/w rozporządzenia za podstawę obliczenia przedmiotowego zasiłku osiedleniowego oraz ryczałtu z tytułu przeniesienia ma być przyjęta kwota najniższego uposażenia zasadniczego żołnierza zawodowego, zwanego dalej „najniższym uposażeniem”.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r. ze zm.) wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zarówno wypłacany ryczałt z tytułu przeniesienia służbowego, zasiłek osiedleniowy jak i zwrot kosztów przewozu urządzeń domowych podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie wyżej wskazanego przepisu ustawy podatkowej jednakże tylko do wysokości przyznanego przez ustawodawcę limitu, który wynosi 200% wynagrodzenia należnego żołnierzowi za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym wynika jednoznacznie, iż zwolnienie dotyczy zwrotu kosztów oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie uzyskanych w związku z przeniesieniem służbowym. Jest to limit jednorazowy dotyczący konkretnego przeniesienia. Wolna od podatku jest wypłacana kwota do wysokości 200% wynagrodzenia zasadniczego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. Nadwyżka ponad tę kwotę będzie opodatkowana na zasadach ogólnych.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym wynika jednoznacznie, iż zwolnienie dotyczy zwrotu kosztów oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie uzyskanych w związku z przeniesieniem służbowym. Jest to limit jednorazowy dotyczący konkretnego przeniesienia. Wolna od podatku jest wypłacana kwota do wysokości 200% wynagrodzenia zasadniczego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. Nadwyżka ponad tę kwotę będzie opodatkowana na zasadach ogólnych.

Prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy w kwestii dotyczącej łączenia wszystkich wypłat otrzymanych z tytułu konkretnego przeniesienia i wyłączenie z tej kwoty od opodatkowania 200% należności określonej w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nieprawidłowo zdaniem Naczelnika tut. Urzędu w tej konkretnej sprawie wyliczono kwotę określoną w w/w przepisie przyjmując wynagrodzenie za m-c w którym żołnierz przesiedlił się wraz z rodziną (2006 r.) podczas gdy faktycznie przeniesienie służbowe miało miejsce w roku 2005 r. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14 podstawą do wyliczenia kwoty zwolnionej jest wynagrodzenie z miesiąca przeniesienia. Stosownie do § 2 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe przeniesienie służbowe oznacza wyznaczenie żołnierza na stanowisko służbowe poza miejscowością stanowiącą siedzibę jednostki wojskowej lub wydzielonego pododdziału, w której żołnierz zajmował ostatnio stanowisko służbowe.

W związku z powyższym z tytułu przeniesienia ze Szczecina do Kielc żołnierzowi przysługuje zwolnienie z opodatkowania maksymalna kwota 6.900,00 zł. stanowiąca 200% wynagrodzenia w wysokości 3.450,00 zł. przysługującego w 2005 r. Nadwyżka podlega opodatkowania.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego stanowisko zawarte we wniosku z dnia 24.04.2006 r. (data wpływu 28.04.2006 r.) należy uznać za nieprawidłowe.