P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 15.12.2005 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu 20.12.2005 r.)

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Podatnika za nieprawidłowe w części dotyczącej momentu powstania przychodu podatkowego Podatnika z tytułu należności za usługi wynikające z umowy leasingowej.

U Z A S A D N I E N I E

Zgodnie ze stanem faktycznym podanym we wniosku, Podatnik ("Spółka") prowadzi działalność w dziedzinie systemowych rozwiązań dla profesjonalistów w branży budowlanej. W ramach tej działalności Spółka zawiera ze swoimi kontrahentami transakcje udostępnienia do użytkowania produktów zakupionych uprzednio przez Spółkę. Umowami regulującymi te transakcje są umowy leasingu finansowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż:

• zawierane są na czas oznaczony,

• suma ustalonych w nich opłat (pomniejszona o należny podatek od towarów i usług) przekracza wartość początkową środków trwałych, a dodatkowo,

• zgodnie z postanowieniami umów, stroną uprawnioną do dokonywania odpisów amortyzacyjnych w okresie trwania umowy leasingu jest korzystający.

Dodatkowo, w ramach powyższych umów Spółka świadczy na rzecz kontrahentów usługi takie, jak w szczególności: analiza parku narzędziowego i konsultacje, serwis oraz konserwacja narzędzi, początkowa modernizacja, przygotowanie raportów z rozliczeń itd. Ogólne warunki odpłatnego używania narzędzi oraz świadczenia usług uregulowane są w umowie ramowej. Warunki szczegółowe dotyczące poszczególnych narzędzi określone natomiast zostały w indywidualnych umowach, na mocy których Spółka obciąża tzw. całkowitą miesięczną opłatą swoich kontrahentów. W ramach tej opłaty mieszczą się: miesięczna rata leasingowa za narzędzia oraz miesięczna opłata za usługi, które jednak są ujmowane osobno na fakturze, przy czym wysokość płatności za usługi jest zapisana w umowie.

Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska, zgodnie z którym należności za usługi wynikające z umowy leasingowej powinny stanowić przychód podatkowy Spółki w tym samym momencie, co należności z tytułu tzw. części odsetkowej rat leasingowych, tzn. przychód z tytułu świadczenia tych usług powinien być rozpoznawany w dacie wymagalności. Podatnik stoi na stanowisku, że przychód z tytułu opłat za w/w usługi należy, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozpoznawać w momencie, gdy należność ta staje się wymagalna (tj. z chwilą upływu terminu jej płatności), analogicznie do części odsetkowej rat leasingowych.

Jak zaznacza Podatnik, na płatność z tytułu zawieranych przez niego umów leasingu składają się 2 elementy:

- rata leasingowa obejmująca spłatę wartości początkowej środka trwałego i tzw. część odsetkową oraz

- opłata za usługi.

Wysokość płatności za usługi jest każdorazowo zapisana w umowie.

W związku z tym należy stwierdzić, że przychód z tytułu świadczenia usług jest przychodem z umowy leasingu, ponieważ jest w tej umowie specyficznie wymieniony. W konsekwencji stosując literalną wykładnię przepisu art. 12c ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w/w przychód powinien być rozpoznany w dacie wymagalności.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nie podziela stanowiska Spółki wyrażonego we wniosku.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - u.p.d.o.p. Jak stanowi art. 17a pkt 1 tej ustawy ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 709 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z dnia 18 maja 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Jak podaje Spółka we wniosku, umowy zawierane przez nią w przedstawionym stanie faktycznym są umowami leasingu finansowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż spełniają przesłanki zawarte w art. 17f ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,

2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,

3) umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Stosownie do art. 17j ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. do sumy ustalonych w umowie leasingu opłat, o której mowa w art. 17f ust. 1 pkt 2, nie zalicza się płatności na rzecz finansującego za świadczenia dodatkowe, o ile są one wyodrębnione z opłat leasingowych.

Usługi świadczone przez Spółkę swoim kontrahentom mają szeroki zakres. Miesięczne opłaty za te usługi są ujmowane osobno na fakturze, przy czym wysokość płatności za usługi jest zapisana w umowie leasingu.

Przedmiotem umowy leasingu jest oddanie określonych składników majątku do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków. Nie należy natomiast do niego świadczenie przez finansującego na rzecz korzystającego usług dodatkowych.

Na podstawie art. 12 ust. 3c u.p.d.o.p. za przychody z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze uważa się przychody należne określone na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stają się wymagalne.

Zdaniem tutejszego organu podatkowego płatności za usługi dodatkowe nie mieszczą się w pojęciu "należności wynikające z tych umów", wobec czego należy wobec nich stosować ogólne zasady dotyczące momentu powstania przychodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 uważa się, w myśl art. 12 ust. 3a, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

• wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub

• wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty,

• otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.

W związku z powyższym, przychód z tytułu świadczenia wyżej opisanych usług dodatkowych powinien być rozpoznany w dacie wystawienia faktury, nie później jednak niż w ostatnim dniu miesiąca, w którym wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty.

Interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej we wniosku z dnia 15.12.2005 r. w części dotyczącej uznania za umowę leasingu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, umowy, której przedmiotem są narzędzia o wartości początkowej poniżej 3500 zł, które są/mogą być jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów po stronie korzystającego, zostanie zawarta w odrębnym postanowieniu.

Niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez Wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego i jest ważna w stanie prawnym obowiązującym w dniu wydania postanowienia. Interpretacja jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez Pytającego.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa przedmiotowa interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.