P O S T A N O W I E N I E
Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oleśnicy stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11.04.2005 r. (data wpływu 11.04.2005 r.) o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie pytania "od kiedy powstał przychód w spółce jawnej tj. czy w dniu zarejestrowania spółki w KRS, czy też w dniu zgłoszenia przez wspólników do Urzędu Skarbowego" jest prawidłowe
U Z A S A D N I E N I E
W dniu 11.04.2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnicy wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego złożony przez Pana B.S..
Na podstawie art. 14a § 1 cytowanej wyżej ustawy stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Składający wniosek jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. W myśl 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.
Stan faktyczny oraz stanowisko przedstawione przez wnioskodawcę:
Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, iż spółka jawna F. M. "B" B. S. powstała na podstawie aktu notarialnego z dnia 25.03.2004 roku. W KRS spółka została zarejestrowana w dniu 06.04.2004 r.. Kapitał spółki powstał następująco:
- B. S. wniósł aportem na podstawie art. 33 Ksh wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 k. c. działającego pod firmą F. M. "B" B.S. na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Urząd Gminy T. pod Nr xx
- I. S., G. S., A. S., M. S.-G. wnieśli wkład pieniężny.
Podatnik wskazuje, iż wniesienie aportem przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej jest uznawane za przekształcenie. Spółka nie mająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci przedsiębiorstwa wstępuje we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby.
W świetle tak przedstawionego stanu faktycznego Podatnik postawił pytanie od kiedy powstał przychód w spółce jawnej tj. czy jest to dzień zarejestrowania spółki do KRS - 06.04.2005 r., czy też jest to dzień zgłoszenia przez wspólników do Urzędu Skarbowego.
Wszyscy wspólnicy (za wyjątkiem B. S.) złożyli w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o formie opodatkowania, w których wykazano datę rozpoczęcia działalności 06.04.2004 r., oraz datę uruchomienia działalności 08.04.2004 r..
Takie zgłoszenie, zdaniem Podatnika wynika z faktu, iż informację o wpisie do KRS uzyskano 07.04.2004 r. i do tego dnia działalność gospodarczą prowadził B.S. tj. była dokonywana sprzedaż oraz zakupy towarów i usług. Z dniem 07.04.2004 r. Spółka uzyskała NIP oraz REGON. Jeżeli przyjąć, że w Spółce przychód powstał już 06.04.2004 r. mimo, że faktycznie sprzedawał B. S., to czy dokonać korekty sprzedaży.
Podatnik stoi na stanowisku, iż przychód powstał w Spółce od dnia zgłoszenia uruchomienia działalności tj. od 08.04.2004 r.
Wszyscy wspólnicy opłacają podatek dochodowy z działalności w formie liniowej wg stawki 19 %, zaliczenie przychodu z dnia 06.-07.04/02004 do spółki jawnej nie ma wpływu na wysokość podatku ma jedynie wpływ na to kto jest podatnikiem.
Ocena prawna stanowiska pytającego:
Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa spółka nie mająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby.
W doktrynie prawa cywilnego za przekształcenie w znaczeniu prawnym uznaje się sytuacje, gdy dochodzi do zmiany jednej formy prawnej określonego podmiotu na inną formę bez zmiany tego podmiotu w inny podmiot, czyli zachowaniu jego tożsamości.
W świetle przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. 94, poz. 1037 ze zm.) przekształcenie powoduje przejście wszystkich praw i obowiązków spółki przekształcanej na spółkę przekształconą. Można przyjąć, że przekształcenie stanowi sukcesję uniwersalną, bowiem jednym aktem wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej przechodzą na spółkę przekształconą. Przekształcenie prowadzi do sukcesji praw i obowiązków natury prywatnoprawnej (cywilnej) i administracyjnoprawnej.
W myśl zapisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.) przedsiębiorca (m. in. spółka jawna) może podjąć działalność gospodarczą po uzyskaniu wpisu do rejestru przedsiębiorców. Natomiast z art. 25 (1) § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych wynika, iż spółka jawna powstaje z chwilą wpisu do rejestru.
W myśl zasady zawartej w art. 25 pkt 2, art. 48 par. 2 i 3 i art. 50 ustawy z dnia 15.09.2000 r. - Kodeks spółek handlowych, obowiązkiem wspólników spółki jawnej jest wniesienie wkładów, a udział kapitałowy wspólnika jest równy wartości wkładu określonego w umowie spółki. Wkład może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw a prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę. Zgodnie zaś z art. 28 K.s. h. majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Zgodnie z przytoczonym wyżej przepisem Kodeksu spółek handlowych wkład niepieniężny wniesiony do spółki staje się majątkiem spółki, natomiast wspólnik w wyniku wniesienia wkładu nabywa udział kapitałowy uprawniający do udziału w zyskach oraz uczestnictwa w stratach.
Stosownie do treści art. 24 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (/Dz. U. Nr 14 z 2000 poz. 176 ze zmianami) w razie zawiadomienia urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakup pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów /surowców/ podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim. Jednak nie ustala się dochodu na dzień likwidacji zgodnie z art. 24 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy jeżeli osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont, przy czym u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem VAT za przychód uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Za datę powstania przychodu, zgodnie z ust. 1c ww. artykułu, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:
1. wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2. wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty lub
3. otrzymano zapłatę za wykonane świadczenia w pozostałych przypadkach
Z przestawionego stanu faktycznego wynika, iż spółka jawna powstała w dniu 06.04.2004 r.(data rejestracji w KRS), natomiast informację o tym fakcie powzięto dnia 07.04.2004 r., zaś od następnego dnia tj. od 08.04.2004 r. została zdaniem Podatnika uruchomiona działalność spółki jawnej. Ponadto jak stanowi zapis § 4 pkt 2 aktu notarialnego Nr repertorium 1604/2004 z dnia 25.03.2004 r. - umowa spółki jawnej - wspólnik B. S. oświadcza, że w okresie od sporządzenia umowy do dnia rejestracji spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedsiębiorstwo będzie prowadziło regularną działalność gospodarczą, co oznacza, że będą następowały zmiany w składzie i strukturze pasywów i aktywów opisanych w księgach handlowych.
Reasumując powyższe należy stwierdzić, iż spółka nie mająca osobowości prawnej utworzona przy udziale przedsiębiorstwa osoby fizycznej, pomimo, iż nie występuje tu klasyczne przekształcenie przewidziane w art. 551 k. s.h., nabywa zgodnie z art. 93a § 2 pkt 2 cytowanej ustawy prawa i obowiązki tworzącego ją przedsiębiorcy. Jednocześnie należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii momentu przekształcenia osoby fizycznej w spółkę jawną w następstwie wniesienia aportem prowadzonego przedsiębiorstwa. Powołana wyżej ustawa w art. 24 ust. 3 pkt 1 stanowi, iż za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określona w zawiadomieniu. Takim zawiadomieniem jest niewątpliwie decyzja o wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej wydana przez Burmistrza Miasta i Gminy T. - likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorstwo jednoosobowe B. S. - F. M. "B" z dniem 07.04.2004 r.
W świetle powyższego skoro likwidacja działalności prowadzonej przez osobę fizyczną nastąpiła dnia 07.04.2004 r. to w ocenie tut. Organu Podatkowego przyjęcie, iż spółka jawna rozpoczęła działalność od dnia 08.04.2004 r. (tj. po zarejestrowaniu w KRS i powzięciu o tym fakcie informacji) - od tego dnia osiągane przychody winny być rozliczane, zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych proporcjonalnie do prawa udziału wspólnika w zysku.
W myśl obowiązujących w 2004 roku przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowisko Podatnika w kwestii momentu uzyskania przychodu przez wspólników spółki jawnej należy uznać za prawidłowe.
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza informacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzeń opisanych we wniosku tj. w 2004 roku.
Jak stanowi art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Stronie przysługuje prawo wniesienia zażalenia na niniejsze postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu w terminie 7 dni do dnia doręczenia rozstrzygnięcia. Zażalenie wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie. Zażalenie podlega opłacie skarbowej.