POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 07.11.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 08.11.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu eksportu towarów w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - dalej zwanej ustawą o VAT

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w zakresie uznania daty potwierdzenia przez właściwy urząd celny wywozu eksportowanych towarów poza obszar Wspólnoty (przy braku wiedzy o tym fakcie) jako zdarzenia obojętnego dla powstania obowiązku podatkowego w eksporcie, natomiast jest prawidłowe w pozostałym zakresie w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Uzasadnienie

Podatnik dokonuje eksportu bezpośredniego towarów (wywóz zostaje zlecony spedytorowi lub przewoźnikowi) przy zastosowaniu procedury tranzytu, której elektronicznym odzwierciedleniem jest system NTCS. System ten stanowi źródło informacji o stanie zaawansowania danego tranzytu poprzez skomputeryzowanie operacji tranzytowej na wszystkich etapach jej realizacji w urzędach celnych (np. wyjścia, tranzytowym lub przeznaczenia). W niektórych przypadkach zdarza się, iż Podatnik nie dysponuje żadną wiedzą na temat chwili potwierdzenia przez właściwy urząd celny wywozu towarów poza obszar Wspólnoty.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z zapytaniem, z tytułu jakiego - spośród niżej podanych zdarzeń - powstanie obowiązek podatkowy w eksporcie:

1. data wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż towarów w wykonaniu eksportu,
2. data fizycznego przekroczenia towarów przez granicę,
3. data potwierdzenia przez właściwy urząd celny wywozu eksportowanych towarów poza obszar Wspólnoty, (przy czym Podatnik w tym momencie nie ma obiektywnej możliwości ustalenia tego zdarzenia),
4. data powzięcia przez Podatnika informacji o punkcie b) na podstawie następujących dokumentów: oświadczenie odbiorcy eksportowanych towarów zawierające potwierdzenie odbioru towarów poza terytorium Wspólnoty; informacja z systemu NTCS o zamknięciu przez urząd celny procedury wywozu towarów; oświadczenie spedytora (przewoźnika) o dostarczeniu eksportowanych towarów do magazynów odbiorcy znajdujących się poza terytorium Wspólnoty; kopia listu przewozowego CMR, z treści którego wynika, iż towary wydano odbiorcy poza terytorium Wspólnoty,
5. data powzięcia przez Podatnika informacji o punkcie c) na podstawie następujących dokumentów: oświadczenie odbiorcy eksportowanych towarów zawierające potwierdzenie odbioru towarów poza terytorium Wspólnoty; informacja z systemu NTCS o zamknięciu przez urząd celny procedury wywozu towarów; oświadczenie spedytora (przewoźnika) o dostarczeniu eksportowanych towarów do magazynów odbiorcy znajdujących się poza terytorium Wspólnoty; kopia listu przewozowego CMR, z treści którego wynika, iż towary wydano odbiorcy poza terytorium Wspólnoty;
6. data otrzymania potwierdzenia przez właściwy urząd celny wywozu eksportowanych towarów poza obszar Wspólnoty.

Zdaniem Wnioskodawcy, zdarzenia wymienione w punktach a), b), c), d) oraz f) są obojętne dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu eksportu towarów, przy czym zdarzenie opisane w punkcie f) będzie miało znaczenie dla momentu, w którym stanie się możliwe wykazanie danej sprzedaży ze stawką podatku w wysokości 0%. Natomiast zdarzenie opisane w punkcie e) będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w eksporcie - w jego następstwie Podatnik będzie bowiem w stanie określić ten moment.

Po przeanalizowaniu zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego oraz stanowiska Podatnika, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, tut. Organ stwierdza, co następuje:

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Podatnik dokonuje eksportu bezpośredniego towarów przy zastosowaniu procedury tranzytu. Podatnik ma dostęp do informacji o stanie zaawansowania danego tranzytu poprzez wykorzystywany przez służby celne system NTCS mający na celu skomputeryzowanie operacji tranzytowej na wszystkich etapach jej realizacji w urzędach celnych (np. wyjścia, tranzytowym lub przeznaczenia).

Na podstawie przepisów art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. W eksporcie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą potwierdzenia przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty (art. 19 ust. 6 ustawy o VAT).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż zdarzenia opisane w punkcie a) - data wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż towarów w wykonaniu eksportu - oraz w punkcie f) - data otrzymania potwierdzenia przez właściwy urząd celny wywozu eksportowanych towarów poza obszar Wspólnoty - nie spowodują (są obojętne dla) powstania obowiązku podatkowego.

Ponadto, w myśl przepisu art. 793 ust. 6 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993 r.) w sytuacji, gdy wysyłka związana jest ze stosowaniem procedury tranzytu tj. mamy do czynienia ze zgłoszeniem do procedury wywozu, po której następuje procedura tranzytu - potwierdzenia na karcie 3 dokumentu SAD dokonuje urząd celny wyjścia w rozumieniu przepisów regulujących procedurę tranzytu, czyli urząd, w którym nastąpiło zgłoszenie celne towaru do procedury tranzytu. Natomiast urząd celny wyprowadzenia/przeznaczenia (graniczny, ostatni przed opuszczeniem przez towar Wspólnoty) kontroluje fizyczne wyprowadzenie towarów a wyniki kontroli rejestruje w systemie NTCS. Wówczas urząd wyjścia - właściwy do dokonania potwierdzenia o wywozie towarów poza obszar Wspólnoty - zamyka operację tranzytową w systemie.

Z powyższego wynika, co stwierdził również Podatnik, że data fizycznego przekroczenia granicy przez eksportowany towar nie jest tożsama z datą potwierdzenia wywozu przez właściwy urząd celny - mogą bowiem wystąpić pewne różnice pomiędzy tymi dwiema datami - a zatem zdarzenia opisane w punkcie b) oraz d) pozostają, co do zasady, obojętne dla powstania obowiązku podatkowego w eksporcie (co do zasady, bowiem skutkiem tych zdarzeń będzie odpowiednie potwierdzenie, które obojętne już nie będzie).

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy oraz zdarzenie opisane w punkcie c) należy stwierdzić, iż ustawodawca uzależnił powstanie obowiązku podatkowego w eksporcie towarów od czynnika wyrażającego obiektywne zdarzenie, które wystąpiło - fakt - niezależny od stanu wiedzy Podatnika, o czym świadczy zasada wynikająca z brzmienia art. 19 ust. 6 ustawy o VAT. Powstanie tego obowiązku podatkowego nie zależy w żaden sposób od świadomości czy przekonania Podatnika, przepis precyzuje bowiem wyraźnie chwilę, z którą obowiązek ten powstanie - jest to chwila potwierdzenia wywozu przez właściwy urząd celny.

A zatem stanowisko Podatnika, zgodnie z którym w przypadku, gdy Podatnik mimo dochowania należytej staranności i zgodnie z jego najlepszą wiedzą (wszystkimi dostępnymi mu informacjami) nie ma możliwości ustalenia daty potwierdzenia przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, to obowiązek podatkowy w tym zakresie (eksport towarów) nie powstanie - należy uznać za nieprawidłowe - obowiązek bowiem powstanie niezależnie od stanu wiedzy Podatnika.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przy założeniu o braku (wynikającym z przedstawionego stanu faktycznego) odpowiednich dokumentów we właściwym czasie (art. 41 ust. 6-8 ustawy o VAT) skutkujących koniecznością zastosowania stawki właściwej dla dostawy tego towaru na terytorium kraju oraz o niewykazaniu danej czynności w deklaracji podatkowej za okres, w którym powstał ten obowiązek - Podatnik będzie zobowiązany do korekty tej deklaracji oraz zapłaty - w uzasadnionych przypadkach - odsetek.

Natomiast w przypadku wymienionym w punkcie e) - zgodnie z powołanym powyżej przepisem art. 19 ust. 6 ustawy o VAT - obowiązek podatkowy w zakresie eksportu towarów powstanie z chwilą potwierdzenia przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, którą to chwilę Podatnik ustalił za pomocą wszelkich, dostępnych mu informacji.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 41 ust. 4 tej ustawy w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a (tj. tzw. eksport bezpośredni, o którym pisze Podatnik), stawka podatku wynosi 0 %. Zgodnie z ust.6 cytowanego przepisu stawkę podatku 0 % stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0 %, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed złożeniem deklaracji podatkowej za ten okres. W razie nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy o VAT). Jednakże powyższy przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu, co wynika z brzmienia art. 41 ust 8 ustawy o VAT.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Podatnik w chwili złożenia deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy w eksporcie, nie posiada dokumentów, o których mowa w cytowanych wyżej przepisach art. 41 ust. 6 oraz ust. 8 ustawy o VAT, a zatem powinien on wykazać przedmiotową sprzedaż w tej deklaracji (jak również w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 tej ustawy) ze stawką właściwą dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (co Podatnik czyni - określając wysokość tej stawki na 22%).

Jednakże, w myśl art. 41 ust. 9 cytowanej ustawy, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.