STAN FAKTYCZNY
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka Jawna „...” jest zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zgodniez zasadami określonymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r.w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.). W zakres działalności spółki wchodzi między innymi sprzedaż, nabywanie na terenie Unii Europejskiej pojazdów samochodowych oraz towarów w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych na terenie Unii Europejskiej. Swoich odbiorców towarów spółka obciąża fakturami wystawionymi w walutach obcych, tj. w dolarach USA lub w EUROw zależności od umowy z kontrahentem. Czasami zdarza się, iż pomimo wystawienia faktury dla odbiorcy w walucie obcej, należność jest regulowana przez kontrahenta w złotych PLN. Zdarza się też, iż zgromadzone waluty są odsprzedawane do kantorów walut. Ze zgromadzonych na rachunku bankowym walut obcych są czasami opłacane należnościz tytułu importu spoza granic Unii Europejskiej towarów handlowych. Zdarza sie też, iż odbiorcy opłacają należności w kasie spółki.
W tak przedstawionym stanie faktycznym wątpliwości dotyczą następujących kwestii:
1a) czy prawidłowo postępują podatnicy przeliczając uzyskane przychody w walutach obcych z tytułu sprzedaży towarów i usług na terenie Unii Europejskiej wg kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu, z tym że za dzień uzyskania przychodu przyjmuje się dzień wystawienia dokumentu potwierdzającego sprzedaż usług lub towarów, tj. faktury eksportowej, a nie dzień kiedy faktycznie zostanie doręczony towar w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej lub wykonana usługa, i tak ustalony przychód stanowi podstawę do ustalania wysokości należnych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych...,
1b) czy prawidłowo postępują podatnicy dokonując naliczenia różnic kursowych pod datą uzyskania faktycznej zapłaty na rachunek bankowy za sprzedane na terenie Unii towary handlowe, które to różnice powiększają lub pomniejszają przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a przedmiotowe różnice kursowe są wyliczane w ten sposób, że wynikają one z ponownego ustalenia wartości sprzedanych towaróww oparciu o kurs kupna danej waluty w banku, w którym podatnik posiada rachunek bankowy z dnia faktycznego otrzymania zapłaty za sprzedany towar handlowy, oraz porównania z wartością przychodu ustaloną na dzień wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż towarów, policzoną wg kursów średnich, które to różnice są ewidencjonowanew kol. 8 podatkowej księgi przychodów i rozchodów na podstawie noty księgowej, podającej sposób ich wyliczenia,
1c) czy prawidłowo postępują podatnicy nie zaliczając do przychodów różnic kursowych (dodatnie różnice) lub też nie zmniejszając przychodów do opodatkowania (ujemne różnice), jeżeli kontrahent za sprzedane towary na terenie lub poza granicami Unii Europejskiej zapłaci gotówką w kasie przedsiębiorcy. Strona nadmienia, iż przedmiotowe zapłaty dotyczą jedynie transakcji w kwotach nie przekraczających 15.000 EURO...

STANOWISKO PODATNIKA
Ad 1a) Przychody w walutach uzyskiwane przez podatników są ustalane prawidłowo, gdyż przy ich określaniu strona stosuje się do zasad określonych w ar. 14 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176ze zm.),
Ad 1b) Ponieważ pomiędzy dniem uzyskania przychodu za sprzedane przez spółkę towary handlowe i usługi budowlane a dniem jego faktycznego otrzymania, występują różne kursy walut a zapłata za nabyte towary i usługi zostaje przekazana przez nabywcę towarów na rachunek bankowy spółki, za zasadne należy uznać, iż strona dokonuje ustalenia różnic kursowych na zasadach określonych w art. 14 ust. 1a w/ wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to różnice kursowe zwiększają lub zmniejszają podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W podatkowej księdze „wydatki” są ewidencjonowane zgodnie z zasadami określonymi w w/wymienionym rozporządzeniu Ministra Finansów, pod datą otrzymania zapłaty za sprzedany towar lub usługę na rachunek bankowy strony, na podstawie noty księgowej podającej sposób ich wyliczenia,
Ad 1c) Ponieważ w sytuacji opisanej na wstępie zapłata należności nie nastąpiła za pośrednictwem rachunku bankowego posiadanego przez stronę, ewentualne różnice kursowe jakie zostaną zaewidencjonowane w księgach rachunkowych przedsiębiorcy (czy to dodatnie czy ujemne) nie mają wpływu na wysokość uzyskanego przychodu do opodatkowania i nie podlegają w związku z powyższym obowiązkowi ewidencji w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

OCENA PRAWNA STANOWISKA PYTAJĄCEGO Z PRZYTOCZENIEM PRZEPISÓW PRAWA
Przychody podatników podatku dochodowego od osób fizycznych wykonujących działalność gospodarczą zostały określone w art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm./.
Zgodnie z brzmieniem art. 14 ust. 1 ustawy podatkowej za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
W myśl art.14 ust.1 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust.1e - 1g, dzień wystawienia faktury /rachunku/, nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:
1/ wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2/ wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3/ otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia – w pozostałych przypadkach.
Z cytowanego przepisu art. 14 ust. 1 c ustawy podatkowej wynika jednoznacznie, że dniem uzyskania przychodu jest data wystawienia faktury przy zachowaniu wymienionych warunków, a więc wykonanie usługi lub wydanie towarów ma na to wpływ.
Art. 14 ust. 1f ustawy podatkowej stanowi, że jeżeli podatnik:
1.jest podatnikiem podatku od towarów i usług niekorzystającym ze zwolnienia od tego podatku oraz
2.prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, oraz
3.ewidencjonuje przychody w dacie wystawienia faktury, zgodnie z odrębnymi przepisami
- za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury, a jeżeli faktura nie została wystawiona w terminie określonym w odrębnych przepisach, za datę powstania przychodu uważa się dzień, w którym faktura powinna być wystawiona; w przypadku gdy zdarzenia, o których mowa w ust. 1c, nastąpiły w grudniu danego roku podatkowego,a faktury dotyczące tych zdarzeń, zgodnie z odrębnymi przepisami, zostaną wystawionew roku następnym, za datę powstania przychodu uważa się ostatni dzień roku roku podatkowego, w którym miały miejsce te zdarzenia.
Natomiast sposób ustalania przychodów wyrażonych w walutach obcych reguluje przepis art. 14 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie z jego brzmieniem przychody wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski. Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.
Zatem przychody odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikającez różnych kursów walut /średni kurs NBP z dnia uzyskania przychodu i kurs kupna banku, z którego korzysta podatnik z dnia faktycznego otrzymania/.
Generalną zasadą wynikającą z powyższego przepisu jest, iż za podstawę stosowania „różnych kursów walut” przyjmuje się transakcje dokonywane wyłącznie za pośrednictwem banków. Oznacza to, iż podatnik nabywa prawo do obniżenia lub podwyższenia przychodów tylko o różnice wynikające z różnych kursów walut, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski i bank, z którego usług korzysta podatnik.
Przepis ten nie upoważnia więc do rozliczania różnic z tytułu „różnych kursów walut” od gotówkowych transakcji w walutach obcych dokonywanych z pominięciem banku.
Art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm./. zobowiązuje osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zwanej dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo ksiąg rachunkowych, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu /straty/, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniania w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a – 22o.
Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów zobowiązani są do stosowania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm./.
Zgodnie z objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zawartymiw załączniku nr 1, stanowiącym integralną część w/w rozporządzenia, kolumna 7 jest przeznaczona do wpisywania przychodów ze sprzedaży wyrobów (towarów handlowych) i sprzedaży usług, a kolumna 8 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych przychodów, np. przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku, otrzymanych kar umownych, wynagrodzenia płatnika.
Zgodnie z § 12 ust. 4 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów dowód księgowy powinien być sporządzony w języku polskim. Treść dowodu musi być pełna i zrozumiała; dopuszczalne jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych. Jeżeli w dowodzie podane jest wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód jest obowiązany przeliczyć walutę obcą na złote, po obowiązującym w dniu dokonania operacji kursie, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym. Wynik przeliczenia należy zamieścićw wolnych polach dowodu lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej.
Forma rozliczeń pomiędzy przedsiębiorcami musi być zgodna z przepisami art. 22 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 02 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:
1)stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2)jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.
Zatem, mając na uwadze cytowane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przedmiotowej sprawie, zdaniem tut. organu podatkowego:
1a) przychody wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski, a za dzień uzyskania przychodu uważa się datę wystawienia faktury, pod warunkiem jednakże, że: dzień wystawienia faktury nie jest późniejszy niż ostatni dzień miesiąca w którym wydano towar lub wykonano usługę lub spółka stosuje przepis art. 14 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
1b) w sytuacji, gdy przychody ze sprzedaży towarów handlowych i sprzedaży usług wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzysta Spółka i kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.
W podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychody podatkowe odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z różnych kursów walut, dokonując stosownych zapisów w kolumnie 7 księgi, tj. jeżeli średni kurs walut ogłoszony przez NBPz dnia uzyskania przychodu byłby niższy niż kurs kupna tych walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów ustalonego przez bank, z którego usług korzysta Spółka, to różnica wynikająca z tego przeliczenia będzie podwyższać przychody; natomiast , jeżeli relacja w/w kursów będzie odwrotna, to przychody podatkowe ulegną obniżeniu (zaksięgowaniew kolumnie 7 księgi ze znakiem minus lub na czerwono),
1c) w sytuacji, gdy przychody wyrażone są w walutach obcych, a kontrahent zapłaci gotówką w kasie Spółki, tj. bez pośrednictwa banku - brak jest podstaw prawnych do korygowania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku stwierdza, iż stanowisko przedstawione w przedmiotowej sprawie jest prawidłowe, z wyjątkiem kwestii dotyczącej kolumny, w której należy ewidencjonować korektę przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Ponadto, tut. organ podatkowy zauważa, iż Spółka nie prowadzi ksiąg rachunkowych.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.