POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005r. Nr 8 póz. 60 z późń. zmianami) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 24.01.2006r. (data wpływu do Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji w zakresie art. 5 ust. 1, art. 8, art. 27 ust. 1, 3 i 4, art. 43 ust. 1 pkt 1 z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 z późń. zmianami)Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy podane we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Stan faktyczny podany we wniosku jest następujący:

X PL należy do ogólnoświatowej grupy kapitałowej X. W celu optymalizacji zarządzania płynnością finansową oraz kosztami finansowymi X PL, rozważa się włączenie Spółki do grupowego systemu tzw. cash - poolingu. Włączenie do tej struktury wiązałoby się z zawarciem przez SP PL umowy Manual Cash Pool Agreement (umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową, dalej: Umowa) z firmą X AG. X AG jest 100% udziałowcem SP PL. Umowa zostałaby zawarta na czas nieokreślony. Umowa będzie zawarta poza granicami Polski.Umowa ta przewidywałaby, iż w ramach zarządzania płynnością finansową Spółki salda na rachunkach X PL byłyby faktycznie przenoszone na wydzielone specjalnie na ten cel rachunki bankowe. Rachunki te zostałyby utworzone przez X AG. Należy zaznaczyć, iż X AG pełniłby w tym przypadku rolę podmiotu zarządzającego i jednostki nadzorującej strukturę cash - poolingu w zakresie wszystkich wybranych kont, walut i krajów. W szczególności, X AG zobowiązana będzie zapewnić, że wartość pozyskanych w ramach struktury cash - poolingu środków finansowych przez X PL nie przekroczy ustalonego limitu kredytowego.Wspomniane powyżej transfery dokonywane byłyby raz na tydzień. W określonym dniu tygodnia ogólna kwota salda ze wszystkich zintegrowanych kont X PL będzie przekazywana na celowe rachunki X AG (wyrównawcze salda kredytowe). W przypadku ujemnego salda na kontach X PL określona kwota będzie przekazywana przez X AG na zintegrowane konta bankowe X PL (wyrównawcze salda debetowe).Przekazanie sald kont bankowych rodzić będzie pomiędzy spółkami holdingu wierzytelności lub zobowiązania, które będą podstawą naliczania odsetek. Kwota odsetek ustalana będzie na warunkach rynkowych na podstawie referencyjnej stopy procentowej dla rynku międzybankowego - WIBOR. W przypadku należności X PL wobec X AG stopa oprocentowania naliczania byłaby poprzez pomniejszenieobowiązującej w danym momencie stawki WIBOR o właściwą marżę. Marża ta uwzględniać będzie również opłatę dla X AG z tytułu utrzymania struktury cash -poolingu. Z kolei, w odniesieniu do zobowiązań X PL wobec X AG stopa procentowa ustalana będzie poprzez dodanie odpowiedniej marży do obowiązującej w danym momencie stawki WIBOR. Marża ta również uwzględniać będzie opłatę dla X AG z tytułu utrzymania struktury cash - poolingu.Rozliczenie odsetek dokonywane byłoby przez X AG na bazie miesięcznej. X PL zostanie uznana lub obciążana kwotą odsetek na podstawie noty wystawionej przez X AG. Nie będzie dokonywana efektywna zapłata odsetek. Odsetki zostaną włączone do salda wierzytelności lub zobowiązań w ramach struktury cash - poolingu.

Pytanie Podatnika dotyczy kwestii:

1. Czy w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług(Dz. U. nr 54 póz. 535 ze zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, usługi wchodzącew zakres przedmiotowej Umowy są zwolnione od podatku od towarów i usług,jako usługi pośrednictwa finansowego?
2. Czy w związku z zakwalifikowaniem przedmiotowych usług do usługpośrednictwa finansowego, miejsce świadczenia tych usług zależy od miejsca,gdzie nabywca usługi posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzeniadziałalności, dla którego dana usługa jest świadczona?

Stanowisko wnioskodawcy co do stanu faktycznego:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu tej ustawy.
W ocenie Spółki, dokonywanie transferów pieniężnych pomiędzy X PL i X AG w ramach struktury cash - poolingu powinno być traktowane jako świadczenie usług w myśl ustawy o VAT. Czynności te są ściśle związane z zarządzaniem płynnością finansową oraz kosztami finansowymi działalności SP PL i wiążą się z zapłatą odpowiedniego wynagrodzenia w postaci odsetek. Dlatego też, zdaniem Spółki na podstawie art. 43 ust. l pkt l ustawy o VAT powinny być zwolnione od podatku od towarów i usług. Powołany przepis zwalnia od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji nr 3 tego załącznika wymienione zostały usługi pośrednictwa finansowego (sekcja J PKWiU ex 65-67) z pewnymi wyjątkami. Usługi zarządzania płynnością finansową w ramach porozumień typu cash - pooling stanowią usługi pośrednictwa finansowego i są wymienione w załączniku 4 jako wyjątki podlegające zwolnieniu.
Natomiast w myśl przepisów art. 27 ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku usług finansowych, jeżeli nabywcą usługi jest podatnik mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty (ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę), wówczas miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona.
Oznacza to, iż w przypadku transferów, które byłyby dokonane prze SP PL na rzecz SP AG, miejscem wykonania tej usługi byłby Niemcy, a wynagrodzenie w postaci odsetek dla SP PL opodatkowane byłyby podatkiem od wartości dodanej wg zasad prawa niemieckiego.Z kolei, w przypadku transferów, które byłyby dokonane przez SP AG na rzecz SP PL, miejscem wykonania tej usługi byłaby Polska, a kwotę odsetek zapłaconych na rzecz spółki niemieckiej, SP PL powinna wykazać jako sprzedaż zwolnioną z tytułu importu usług.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. l ustawy z dnia 11 marca 2004r. podatku od towarów i usług (Dz. U, Nr 54, poz. 535 z późń. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.Stosownie do art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usług,0 którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej,osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które niestanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.Zgodnie z ust. 3 w/w artykułu usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych.

W/w przepisy regulowane są przez Rozporządzenie Rady Ministrów z 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 89, póz. 844 z późniejszymi zmianami), z tym że dla celów m. in. podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2006r. stosuje się klasyfikacje opublikowane w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r.w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 42, póz. 264 ze zm.).
Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 5 listopada 2002r. w sprawie trybu wydawania opinii interpretacyjnych według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 12, poz. 87 ze zm.) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów.W przypadku wystąpienia trudności związanych z ustaleniem właściwego grupowania, do którego należy zaliczyć dany wyrób lub usługę, zainteresowany podmiot może zwrócić się do odpowiedniego organu statystycznego tj. Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi (ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź), który dokona ich klasyfikacji wydając opinię interpretacyjną.

Zdaniem Podatnika dokonywane transfery pieniężne pomiędzy spółkami holdingu w ramach grupowego systemu cash - poolingu stanowią usługi pośrednictwa finansowego, sklasyfikowane wg PKWiU do grupowania 65.23.10-00.00 - usługi pośrednictwa finansowego gdzie indziej nie sklasyfikowane.Usługi finansowe określone zostały w sekcji J PKWiU, pod nazwą "usługi pośrednictwa finansowego".Zgodnie z przepisem zawartym w art. 43 ust. l pkt l ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod póz. 3 załącznika nr 4 jako usługi korzystające ze zwolnienia od podatku wymieniono usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w PKWiU w sekcji J ex (65-67), z wyłączeniem:

1. działalności lombardów (z wyjątkiem usług świadczonych przez banki),
2. usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3. usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych(PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakładubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej orazświadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładuubezpieczeń,
5. usług ściągania długów i faktoringu
6. usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymirodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12ustawy o podatku od towarów i usług
7. usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innychrodzajów papierów wartościowych z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12ustawy.
8. transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności
9. transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

W/w usługi podlegają opodatkowaniu w/g stawki 22%, a pozostałe usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w sekcji Jex (65-67) korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.Mając na uwadze powyższe, wymienione przez Spółkę usługi, na podstawie art. 43 ust. l pkt l w/w ustawy w związku z pozycją 3 do załącznika Nr 4 do ustawy o VAT są zwolnione od podatku od towarów i usług.Podstawę opodatkowania dla usług pośrednictwa finansowego stanowi kwota należnych odsetek i marża, które w opinii organu podatkowego stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług finansowych. Stosownie do art. 106 ust. 1 w/w ustawy podatnicy,0 których mowa w art. 15 ustawy o VAT, są zobowiązani wystawiać faktury stwierdzające wszczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bezpodatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz danedotyczące podatnika i nabywcy. Naliczone odsetki i marża - jako wynagrodzenie zawykonywaną usługę winny być udokumentowane fakturą wewnętrzną, zgodnie z art. 106 ust.7, który mówi, że w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2,wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ichnabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okresrozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonanew tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconychkwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania zawiera rozdział 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku,zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług,do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005r.Nr 95 póz. 798).Zgodnie z zasadą ogólną określoną w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności; z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania.
Od powyższej zasady ustawodawca określił wiele wyjątków, m.in. wynikające z art. 27 ust. 4 ustawy gdzie określone zostały usługi niematerialne, w stosunku do których obowiązuje szczególny sposób określania miejsca świadczenia (opodatkowania).Są to następujące usługi:

• sprzedaż praw lub udzielanie licencji i sublicencji, przeniesienie lub cesja prawautorskich albo innych pokrewnych praw, patentów, praw do znakówfabrycznych, handlowych, oddanie do używania wspólnego znaku towarowegolub wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego,
• reklamy
• doradców, inżynierów, biur projektów, tłumaczeń, prawniczych, biegłychksięgowych oraz innych podobnych usług, jak również przetwarzania danychi dostarczania informacji, usługi doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego(PKWiU 72,1), w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2), w zakresie badańi analiz technicznych,
• bankowe, finansowe i ubezpieczeniowe łącznie z reasekuracją, z wyjątkiemwynajmu sejfów przez banki,
• dostarczenia (oddelegowania) personelu,
• wynajmu, dzierżawy lub innych usług o podobnym charakterze, którychprzedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu,
• telekomunikacyjne,
• nadawcze radio i telewizyjne,
• elektroniczne,
• polegające na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania w/wczynności lub posługiwania się prawem,
• agentów, pośredników działających w imieniu i na rachunek innej osoby, jeżeliuczestniczą w zapewnieniu świadczenia w/w usług

Jeśli wymienione powyżej usługi świadczone są na rzecz: osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę to miejscem ich świadczenia jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.
Zdaniem Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu, w opisanym stanie faktycznym, na podstawie wyżej przytoczonych przepisów, miejscem opodatkowania marży będzie zawsze terytorium kraju, a Podatnik winien wystawić fakturę wewnętrzną, określając w niej wartość usługi netto z zaznaczeniem zwolnienia od podatku od towarów i usług, kwotę netto z tytułu importu usług wykazać w póz. 32 deklaracji VAT - 7. Powyższe dotyczy również odsetek zapłaconych na rzecz podmiotu niemieckiego. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług kwota podatku należnego od importu usług stanowi kwotę podatku naliczonego.
W przypadku odsetek otrzymanych od podmiotu niemieckiego miejscem ich opodatkowania będzie terytorium Niemiec, zgodnie z art. 27 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług.