Na podstawie art.14a § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm. ) w związku ze złożonym przez Przedsiębiorstwo Handlowe Spółka Jawna wnioskiem z dnia 05.06.2006r. ( data wpływu 09.06.2006r. ) w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Siedlcach uznaje stanowisko wnioskodawcy, w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów utworzoną rezerwę na należność od dłużnika postawionego w stan upadłości, za prawidłowe.

Wnioskiem z dnia 05.06.2006r. ( data wpływu 09.06.2006r. ) Przedsiębiorstwo Handlowe Spółka Jawna zwróciło się do tut. organu podatkowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Z treści złożonego wniosku wynika, iż ww. przedsiębiorstwo posiada nieściągalną wierzytelność, która powstała z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.W lutym 2001 roku Sąd Rejonowy w Lublinie Wydział Gospodarczy ogłosił upadłość jednego z dłużników przedsiębiorstwa, w wyniku czego właściciele spółki jawnej zostali wezwani jako wierzyciele do zgłoszenia wierzytelności sędziemu komisarzowi. Przedmiotowe zgłoszenie dotyczyło sprzedaży towarów według dwóch faktur, które w ewidencji zostały zaksięgowane do przychodu. Wierzytelność została zgłoszona i na liście wierzytelności ujęta pod pozycją 101 kat.VI. W roku 2001 utworzona została rezerwa na należność od upadłego kontrahenta zgodnie z art.37 ust.1 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994r. ( Dz. U. nr 121 z 1994r. z późn. zm. ). Rezerwa ta nie została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.W br. właściciele spółki otrzymali informację od syndyka, iż zostały zaspokojone wierzytelności zaliczone do kategorii I, natomiast nie przewiduje się możliwości zaspokojenia wierzytelności zaliczonych do kategorii VI.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie powołano się na przepisy art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000r. Nr 14 ze zm. ), z których treści wynika, iż nie zalicza się do kosztów uzyskania rezerw tworzonych na pokrycie wierzytelności z wyjątkiem rezerw na należności określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona w szczególności, gdy dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość.Ponadto, podkreślono, iż w przypadku PRZEDSIĘBIORSTWA HANDLOWEGO zgodnie z ww. przepisami przysługuje prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu utworzonej rezerwy na należność od dłużnika postawionego w stan upadłości, ponieważ:

• należność objęta rezerwą była uprzednio zaliczoną do przychodów,
• nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona poprzez ogłoszenie upadłości.

Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm. ), stosownie do swojej właściwości miejscowej naczelnik urzędu skarbowego, na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w Siedlcach udziela interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego następująco:Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm. ) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W myśl art. 23 ust. 1 pkt 20 cytowanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których należność została uprawdopodobniona.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalności wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione dwa warunki:

• wierzytelności te były wcześniej zaliczone do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
• nieściągalność wierzytelności zostanie odpowiednio uprawdopodobniona.

Sposób udokumentowania wierzytelności nieściągalnych został uregulowany w art. 23 ust. 2 cytowanej ustawy. Zgodnie z treścią ww. przepisu za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20 cytowanego artykułu uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

• postanowieniem o nieściągalności uznanym przez wierzyciela wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego,
• postanowieniem sądu o:oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub,umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona w literze a lub ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku.
• protokołem sporządzonym przez podatnika, z którego wynika, ze przewidziane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności były równe albo wyższe od kwoty wierzytelności.

  Na podstawie art. 23 ust.1 pkt 21 i ust. 3 cytowanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizacyjnych, z tym, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona. Nieściągalność wierzytelności, w ww. określonym przypadku, uznaje się za uprawdopodobniona, w szczególności, gdy:

  1. dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
  2. na wniosek dłużnika wszczęte zostało postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub postępowanie układowe w rozumieniu przepisów o postępowaniu układowym, albo
  3. wierzytelność została zasadzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
  4. wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

  Odnosząc się do stanu faktycznego określonego przedmiotowym pismem i uwzględniając cytowane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ podatkowy wyjaśnia zakres ich stosowania:W świetle ww. przepisów wierzytelności nieściągalnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Wyjątek dotyczy sytuacji, w której uprzednio zostały one zarachowane do przychodów należnych, a ich nieściągalność została udokumentowana. Przychodem z prowadzonej działalności są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Reguła ta powoduje zatem, iż do przychodów należy zaliczyć m.in. wierzytelności, które nie zostały faktycznie zapłacone. Jeżeli podatnik udokumentuje jeden ze wskazanych wcześniej sposobów nieściągalności wierzytelności, może ją zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Jednak stwierdzenie nieściągalności wierzytelności nie oznacza jeszcze, że nie nastąpi jej zaspokojenie. Jeżeli zatem wierzytelność została ściągnięta, wartość zwróconej wierzytelności będzie stanowiła przychód podatnika z datą faktycznego jego uzyskania. W sytuacji, w której podatnik nie może udokumentować wierzytelności jako nieściągalnej, może ustanowić rezerwę na uprawdopodobnioną nieściągalność wierzytelności.

  Co do zasady, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów rezerw tworzonych na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Wyjątek dotyczy rezerw na pokrycie wierzytelności, które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona. Kosztem uzyskania będą zatem rezerwy na wierzytelności, dotyczące należności uprzednio zaliczonych przez przedsiębiorcę do jego przychodów należnych, których nieściągalność można uznać za uprawdopodobnioną. Uprawdopodobnienie nieściągalności następuje w przypadkach określonych w art. 23 ust.1 pkt 3 wcześniej wymienionych. W przypadku rezerw na wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, należy pamiętać o trzech zasadach:

  1. tworząc rezerwę na wierzytelności, kwota rezerwy nie może być większa niż wielkość przychodu wykazanego jako należny,
  2. wierzytelności przedawnione nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, nawet gdy zostały wcześniej wykazane jako przychód należny,
  3. rezerwa ulega rozwiązaniu po odzyskaniu przez podatnika wierzytelności i podlega zaliczeniu do przychodów.

  Przepisy dotyczące rezerw na wierzytelności oraz ich podatkowego rozliczenia dotyczą podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, bez względu na rodzaj prowadzonej przez nich ewidencji. Utworzone rezerwy mogą zostać uwzględnione w roku podatkowym w którym podjęto stosowną decyzję o ich utworzeniu. W świetle powyższych uregulowań prawnych oraz stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, PRZEDSIĘBIORSTWO HANDLOWE w 2001 roku miało prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu utworzoną rezerwę na wierzytelności uprzednio zaliczone do przychodów należnych, których nieściągalność została uprawdopodobniona - ogłoszono upadłość dłużnika na podstawie wyroku Sądu Rejonowego w Lublinie Wydział Gospodarczy, natomiast decyzja o utworzeniu rezerwy została podjęte w roku 2001.