POSTANOWIENIE

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Kraków, działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zmianami), po rozpatrzeniu wniosku złożonego w tut. organie podatkowym w dniu 14.02.2006 roku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie 10-procentowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, uzupełnionego w dniu 07.04.2006 r. - stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko nie jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

Wnoszący zapytanie przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, iż prowadzi działalność gospodarczą w spółce cywilnej pod nazwą Biuro Rachunkowo - Podatkowe..., której wspólnikami są dzieci podatnika.W dniu 22.12.1993 r. Podatnik wraz z żoną zakupili mieszkanie na prawach wspólności ustawowej.W dniu 29.03.2000 r. zakupione mieszkanie na podstawie notarialnej zgody żony, zostało wniesione przez Podatnika jako aport rzeczowy do w/wym. spółki cywilnej - na prawach współwłasności łącznej, z przeznaczeniem prowadzenia w tym lokalu działalności gospodarczej.
Wspólnicy, działając w imieniu spółki cywilnej w dniu 26.10.2004 r. sprzedali opisane wyżej mieszkanie osobom trzecim (aktem notarialnym).W związku z tym, że mieszkanie zostało zbyte przed upływem 5 lat od daty wniesienia go aportem do spółki cywilnej podatnik złożył w terminie 14-stu dni od daty zbycia stosowne oświadczenie o przeznaczeniu przychodu z tej sprzedaży (1/3 wartości mieszkania) na cele mieszkaniowe, określone w art. 28 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W związku z powyższym Podatnik zwrócił się o wyjaśnienie, czy wspólnicy spółki cywilnej w przypadku zbycia przez spółkę nieruchomości mieszkalnej stanowiącej majątek spółki (wniesiony aportem przez jednego ze wspólników) zobowiązani są do zapłacenia 10 zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości sprzedaży tej nieruchomości. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Podatnik uważa, że z chwilą wniesienia mieszkania do spółki cywilnej w księgach wieczystych został dokonany zapis własności na rzecz (...) na prawach wspólności łącznej - jako wspólnicy spółki cywilnej Biuro Rachunkowo-Podatkowe....

Zdaniem Podatnika zbycie nieruchomości mieszkalnych przeznaczonych do prowadzonej działalności gospodarczej nie jest przychodem z działalności gospodarczej i nie podlega podatkowi dochodowemu z tej działalności. Przychód ten podlega zryczałtowanemu 10% podatkowi od wartości nieruchomości określonej w umowie sprzedaży.
Podatnik zaznacza, iż mieszkanie to stanowiło majątek spółki cywilnej wniesiony aportem rzeczowym przez jednego ze wspólników na prawach współwłasności łącznej. Współwłasność ta jest współwłasnością bezudziałową, która charakteryzuje się tym, że żaden ze wspólników nie ma określonego w ułamku udziału w majątku wspólnym. Zatem dopóty trwa wspólność majątkowa wspólników, nie da się wydzielić udziałów wspólników. Zważywszy iż nieruchomość stanowiąca przedmiot notarialnej umowy sprzedaży była wspólnością majątkową spółki cywilnej, to przychód uzyskany z tej sprzedaży wszedł w skład wspólności majątkowej spółki. Do przychodu tego mają zatem zastosowanie wszelkie reguły odnoszące się do wspólności łącznej, a w szczególności reguła mówiąca, że w czasie jej trwania nie można wydzielić udziału każdego ze wspólników w tym przychodzie, a żaden ze wspólników nie może samodzielnie rozporządzać swoim prawem do tego przychodu. Zgodnie z art. 875 § 1 Kodeksu Cywilnego dopiero od chwili rozwiązania spółki do wspólnego majątku wspólników stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Nie ma w prawie podatkowym przepisu, który zezwalałby organowi podatkowemu przed zniesieniem czy też ustaniem wspólności majątkowej spółki na dokonanie podziału przychodu ze sprzedaży nieruchomości przypadającego wspólnikom w celu wymierzenia podatku zryczałtowanego jednemu z tych wspólników. Zasady proporcjonalnego bądź równego podziału przychodów określone w art. 8 ustawy nie mają zastosowania do przychodu ze sprzedaży podlegającego opodatkowaniu w formie ryczałtu (art. 28 ust. 1 i 2 ustawy) - wyrok NSA z dnia 09.04.2002 r. (Sygn. Akt III ...). Przepisy art. 8 ust. 1 ustawy nie mogą mieć zastosowania w jego przypadku, z uwagi na to, że dotyczą one dochodów, które podlegają łączeniu z innymi dochodami i są opodatkowane wg skali podatkowej. Tymczasem przychód ze sprzedaży nieruchomości, zgodnie z przepisami art. 28 ust. 1 i 2 ustawy nie podlega łączeniu z innymi przychodami i opodatkowany jest w sposób zryczałtowany.
Mając na uwadze powyższe fakty i przedstawione stanowisko Podatnik uważa, iż zryczałtowany podatek 10% od sprzedaży mieszkania nie wystąpi, a złożone przez Podatnika oświadczenie o przeznaczeniu otrzymanego przychodu na własne cele mieszkaniowe nie ma mocy wiążącej i nie powoduje żadnego zobowiązania.
Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony w niniejszej sprawie, jak również obowiązujący w 2004 r. stan prawny (t. j. w dacie sprzedaży w/wym. lokalu mieszkalnego), tutejszy organ podatkowy udziela następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zmianami) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
- nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
- spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
- prawa wieczystego użytkowania gruntów,jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
Ponadto, zgodnie z art. 10 ust. 3 w/wym. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 10 ust. 1 pkt. 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie.Dodatkowo z treści przepisu art. 14 ust. 2c w/wym. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dodanego do ustawy z dniem 01.01.2004 r.) wynika, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się m.in, przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Jednocześnie przepis ten nakazuje w przypadku zbycia powyższych praw majątkowych odpowiednio stosować przepisy art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) w/wym. ustawy, nie łączy się z przychodami z innych źródeł. Zgodnie z art. 28 w/wym. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni złożą oświadczenie, że przychód z tej sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a).
Art. 875 § 1 Kodeksu Cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16; poz. 93 ze zmianami) to przepis regulujący skutki rozwiązania spółki i stanowi, że od chwili rozwiązania spółki stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.
Oznacza to, że z chwilą rozwiązania spółki wspólność (współwłasność) łączna majątku wspólnik ulega ex lege przekształceniu we wspólność w częściach ułamkowych. Ustawa nie określa wielkości udziałów wspólników w majątku wspólnym. Nie jest w tym zakresie miarodajna wartość wkładów wniesionych przez wspólników, ale ustalany w umowie spółki stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. W braku stosownego postanowienia w umowie spółki udziały wspólników w tym zakresie są równe.
Jak wynika ze stanu faktycznego podanego we wniosku, w 2000 r. jeden ze wspólników spółki cywilnej wniósł aportem do spółki lokal mieszkalny. W księdze wieczystej została odnotowana zmiana, że obecnie właścicielami tego lokalu są na prawach współwłasności łącznej trzej wspólnicy. Aneks do umowy spółki spisany na okoliczność zwiększenia kapitału spółki potwierdza, że udziały wspólników w spółce pozostająbez zmian i wnosząpo 1/3 dla każdego ze wspólników.
Należy dodać, iż spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej i nie może być właścicielem rzeczy czy też praw majątkowych. Jest to forma prawna przyjęta dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, iż nie posiada ona osobowości prawnej właścicielem wniesionej do spółki nieruchomości są wszyscy wspólnicy jako współwłaściciele.W dniu sprzedaży powyższej nieruchomości (26.10.2004 r.) współwłaściciele spółki cywilnej osiągnęli przychód z tej sprzedaży. Do opodatkowania osiągniętych dochodów przez osoby fizyczne, będącymi współwłaścicielami spółki cywilnej stosujemy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 9 ust. 1 tej ustawy określa, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a oraz dochodów, od których na podstawieprzepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Spośób opodatkowania przychodu osiągniętego ze sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat od daty nabycia został precyzyjnie określony w przepisach zacytowanych powyżej, jak również możliwość zwolnienia z opodatkowania tego przychodu po spełnieniu warunków określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt. 32 w/wym. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy zaznaczyć, iż przytoczony przez podatnika wyrok NSA z dnia 09.04.2002 r. - Sygn. Akt III .... dotyczy innej sytuacji niż przedstawiona we wniosku. Wyrok ten rozstrzyga kwestię nabycia nieruchomości przez jednego małżonka poprzez włączenie do majątku małżonków, w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkowa, nieruchomości stanowiącej majątek odrębny drugiego małżonka.
Ponadto wysokość przychodu osiągniętego przez każdego ze współwłaścicieli nie jest określona przez Urząd, zatem organ podatkowy nie będzie dokonywał podziału tego przychodu. Podobnie ustawa - Kodeks Cywilny nie narzuca i nie określa udziałów wspólników w majątku wspólnym.Współwłaściciele w drodze umowy spółki sami określają w jakim stopniu partycypują oni w zyskach i stratach spółki. Tylko w przypadku braku takich uzgodnień przyjmuje się, że udziały wspólników są równe. Wspólnicy spółki sami podjęli decyzję, w spisanym w dniu 29.03.2000 r. aneksie, że wspólnicy mają udziały równe, t. j. po 1/3 udziału. Dlatego też każdy ze wspólników spółki cywilnej rozliczać się będzie z przypadającego na niego udziału, t. j. z 1/3 osiągniętego przychodu.
W związku z faktem, iż dokonana przez wspólników sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego nastąpiła przed upływem pięciu lat od daty nabycia - uzyskany z tego tytułu przychód podlega opodatkowaniu na podstawie przytoczonego wyżej art. 28 w/wym. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten jednoznacznie określa moment powstania zobowiązania podatkowego i jego termin płatności. Żaden przepis nie uwarunkowywuje zapłaty tego podatku od rozwiązania spółki. Dlatego słusznym było działanie Podatnika po sprzedaży w/wym. lokalu mieszkalnego, gdy w terminie 14-stu dni od momentu sprzedaży złożył oświadczenie, że uzyskany ze sprzedaży przychód (w wysokości 1/3 udziału) przeznaczy na cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt. 32 w/cyt. ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane unormowania prawne należy stwierdzić, że stanowisko zajęte w przedmiotowej sprawie przez Podatnika nie jest prawidłowe.
Powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia, traci swoją moc z chwilą zmiany przepisów jej dotyczących.Interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej.
Na postanowienie zgodnie z art. 14a § 4 w/wym. ustawy - Ordynacja podatkowa służy zażalenie. Stosownie do art. 236 § 1 powyższej ustawy zażalenie wnosi się do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Kraków w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia.