W dniu 23.05.2006r. wpłynął do organu podatkowego wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, który uzupełniony został w dniu 19.06.2006r.

W przedmiotowym wniosku, Spółka podnosi, iż działając na podstawie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, zawarła umowę z Ministerstwem Gospodarki i Pracy o dofinansowanie projektu w ramach sektorowego Programu Operacyjnego Rozwoju Zasobów Ludzkich 2004-2006 z zakresu Działania 1.6 SPO RZL, przyjętego rozporządzeniem Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 01 lipca 2004r. w sprawie przyjęcia Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwoju Zasobów Ludzkich 2004-2006 (Dz. U. Nr 166, poz. 1743) wraz z Uzupełnieniem Programu, przyjętym rozporządzeniem Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 11 sierpnia 2004r. w sprawie przyjęcia Uzupełnienia Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwoju Zasobów Ludzkich 2004-2006 (Dz. U. Nr 197, poz. 2024).

Projekt ten jest współfinansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego tj. zasobów finansowych Unii Europejskiej umożliwiających pomoc w restrukturyzacji modernizacji gospodarki krajów członkowskich.

Z tego funduszu, stanowiącego pomoc bezzwrotną, wspierane są główne działania poprawiające jakość zasobów ludzkich oraz instytucji rynku pracy. Działanie 1.6 SPO RZL dotyczy integracji i reintegracji zawodowej kobiet i jest finansowane ze środków pomocowych Unii Europejskiej, gdzie zadania Instytucji Wdrażającej zostały powierzone Departamentowi Wdrażania Europejskiego Funduszu Społecznego.

Realizacja projektu jest zapewniana przez płatności częściowo uzyskiwane z EFS (80%), i z budżetu państwa (20%). Wnioskująca otrzyma płatności okresowe i zaliczkowe. Pierwszą transzę płatności otrzyma bez okazywania wydatków, natomiast pozostałe transze na finansowanie projektu będą uzależnione od rozliczenia, tj. przedstawienia poniesionych wydatków, kosztów odpowiednio udokumentowanych. Refundacja wydatków, otrzymanych za pośrednictwem PARP, dokonywana jest w postaci płatności okresowych oraz salda końcowego.

Aby prawidłowo realizować projekt została przez Wnioskującą podpisana umowa konsorcjum z partnerami. Spośród partnerów wybrano lidera (Wnioskującą). Lider ma reprezentować konsorcjum na zewnątrz i czuwać nad całością realizacji projektu. Składa do Instytucji Wdrażającej wnioski o płatność. Na konto lidera projektu, tzn. subkonto utworzone specjalnie dla tego projektu, są przesyłane z Instytucji Wdrażającej pieniądze. Lider przekazuje je partnerom na ich wyodrębnione dla projektu konta w odpowiedniej wysokości (zwrot kosztów). Taka formuła rozliczeń ma charakter wyłącznie techniczny, wynikający z procedur unijnych i dotyczy zwrotu kosztów, a nie przychodów. Projekt jest non profit. Celem projektu jest przeprowadzanie analizy sytuacji społeczno – zawodowej kobiet oraz dokonanie promocji wypracowanych wyników.

Spółka w projektach zatrudnia osoby fizyczne, którym zleca zadania zgodnie z harmonogramem realizacji projektu. Osoby te realizują bezpośredni cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy poprzez wykonywanie określonych prac merytorycznych na podstawie umowy o pracę i umów cywilnoprawnych, tj. umowy zlecenie, umowy o dzieło, umowy kontrakt menedżerski czy też w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wszystkie osoby zatrudnione w Spółce w celu wykonania kontraktu znane są z imienia i nazwiska.

Wobec powyższego Spółka złożyła zapytanie, czy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane z tytułu wynagrodzeń i innych świadczeń pracowników zatrudnionych przez Spółkę w celu realizacji bezpośredniego celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, jeżeli pochodzą z Unii Europejskiej, a przekazywanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, środki te służą bezpośrednio do realizacji celu programów finansowanych z bezzwrotnej pomocy?

Stanowisko Wnioskującej w powyższym zakresie jest zaś takie, że pomimo, iż beneficjentem pomocy jest osoba prawna, to prace przewidziane programem pomocowym bezpośrednio realizowane są przez określone osoby fizyczne, wykonujące konkretne zadania na podstawie umowy o pracę, bądź innej umowy cywilnoprawnej (umowa zlecenie, umowa o dzieło) zawartej ze Spółką, które wynagradzane są bezpośrednio ze środków pomocowych. W tym przypadku, w opinii Spółki, ze zwolnienia korzystają dochody uzyskane przez osoby fizyczne, które zawarły umowę z beneficjentem pomocy, a przedmiot tej umowy służy bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego.

Wnioskująca zatem uważa, iż uzyskane wynagrodzenia niezależnie od tego czy na umowę o pracę, czy na umowę zlecenie, czy umowę o dzieło, czy też w ramach prowadzonej przez te osoby fizyczne działalności gospodarczej, a pochodzące ze środków Unii Europejskiej, korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, organ podatkowy informuje, że niniejsze postanowienie nie będzie stanowiło odpowiedzi na zapytanie Spółki w zakresie osób fizycznych w stosunku do których nie jest Ona płatnikiem, tj. osób, które zaangażowane są w realizację projektu w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W odniesieniu do osób fizycznych dla których Spółka nie jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne postanowienie.

Jednostka przedstawiła w podaniu stan faktyczny, z którego m. in. wynika, iż bezpośrednimi realizatorami projektu finansowanego w 80% przez Unię Europejską i w 20% przez budżet państwa, są osoby fizyczne zatrudnione w ramach umowy o pracę, umowy zlecenie, umowy o dzieło lub umowy kontrakt menedżerski.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 1 ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W stosunku do osób zatrudnionych w Spółce na umowę o pracę Jednostka na podstawie art. 31 ustawy jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Bowiem według tego przepisu osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z kolei zgodnie z regulacją art. 13 pkt 8 i 9 ustawy podatkowej za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: pkt 8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9,

pkt 9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wobec osób fizycznych zaangażowanych przez Jednostkę w pracy przy projekcie finansowanym przez Unię Europejską na podstawie umowy zlecenie, umowy o dzieło i umowy kontrakt menedżerski, o których mowa w art. 13 pkt 8 i pkt 9 ustawy, Spółka jest na mocy art. 41 ust. 1 płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. W przepisie tym ustawodawca stwierdza, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1, z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 % należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm.), wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli :

a/ pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznawanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazywanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz

b/ podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zwolnienie z opodatkowania zawarte w powołanym przepisie może być zastosowane w sytuacji, gdy w dniu otrzymania przez podatnika pieniędzy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki, tj.:

1) środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w w/w przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tej regulacji,

2) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Stwierdzić należy, iż określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej, zwolnienie obejmuje wynagrodzenia i inne świadczenia osób zatrudnionych przez podmioty (osoby prawne) – beneficjentów pomocy. Jednocześnie wskazać należy, iż ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych korzystać będą dochody otrzymane przez podatnika jeżeli: środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, instytucji finansowych itp. oraz podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Oznacza to, że bez potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych wynagrodzenia otrzymywać będą pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę, a także zleceniobiorcy zatrudnieni na umowę zlecenie, czy osoby zaangażowane na podstawie umowy o dzieło, jeśli wynagrodzenia te są finansowane przez pracodawcę/zleceniodawcę ze środków pomocowych, a osoby zatrudnione bezpośrednio realizują program objęty pomocą.

Przedmiotowe zwolnienie nie dotyczy jednak dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Ograniczenie powyższe oznacza, iż nie mogą korzystać ze zwolnienia tzw. podwykonawcy, tzn. osoby działające przez realizacji tych prac we własnym imieniu i na własny rachunek.

Spółka, prezentując okoliczności faktyczne sprawy podnosi, iż realizuje działania poprawiające jakość zasobów ludzkich oraz instytucji rynku pracy, które są w 80% finansowane z Europejskiego Funduszu Społecznego. Jak wyjaśnia Wnioskująca środki pochodzące z tego funduszu stanowią bezzwrotną pomoc Unii Europejskiej. Spółka przy realizacji projektu zatrudnia osoby fizyczne na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenie i umowy o dzieło oraz kontraktu menedżerskiego. Osoby prawne i jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej jako beneficjenci środków pomocowych nie mogą samodzielnie realizować projektu, w związku z czym prace te wykonują poprzez swoich pracowników, tj. osoby fizyczne, bezpośrednio realizujące cel programu. Nie ulega jednak wątpliwości, iż w takim przypadku nie zmienia się źródło pochodzenia tych środków – nadal pochodzą one z bezzwrotnej pomocy.

W sytuacji takiej, gdy beneficjent pomocy (jednostka organizacyjna) zawarł umowę z osobami wykonującymi czynności merytoryczne przewidziane w tym programie, zatem bezpośrednio realizującymi program, osoby te będą korzystały ze zwolnienia. Niezmiernie ważną okolicznością wpływającą na zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, jest więc charakter czynności wykonywanych przez pracownika lub zleceniobiorcę. Należy zatem w przedmiotowej sprawie odróżnić czynności i prace o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym oraz pomocniczym. Zwolnieniu bowiem z podatku nie podlegają wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu, wykonujących prace o charakterze pomocniczym lub polegające na wykonywaniu typowych funkcji kierowniczych, koordynacyjnych i nadzorczych, które aczkolwiek są niezbędne w procesie realizacji projektu, nie stanowią jednak bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego.

Organ podatkowy nie zgadza więc się ze stwierdzeniem Spółki, iż uzyskane wynagrodzenia niezależnie od tego czy na umowę o pracę , czy na umowę zlecenie, czy umowę o dzieło, czy też w ramach kontraktu menedżerskiego, a pochodzące ze środków Unii Europejskiej, korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Celem projektu, o którym stanowi wniosek Spółki, jest przeprowadzanie analizy sytuacji społeczno – zawodowej kobiet oraz dokonanie promocji wypracowanych wyników i tylko wynagrodzenie osób fizycznych zatrudnionych przy realizacji bezpośrednio tych wymienionych zadań może podlegać, w opinii organu podatkowego, zwolnieniu z podatku dochodowego osób fizycznych.

Ponadto, organ podatkowy podkreśla, że wynagrodzenia osób fizycznych zatrudnionych przy realizacji projektu (wypełniających merytoryczne zadania) nie będą obciążane zaliczkami podatku dochodowego od osób fizycznych tylko w sytuacji, gdy w dniu dokonywania wypłaty wynagrodzeń będą one w 100% pochodziły z funduszu pomocowego. W przeciwnym razie, gdy dochody podatników (pracowników, zleceniobiorców) zatrudnionych przy bezpośredniej realizacji programu pomocowego finansowane będą ze środków własnych Wnioskującej, czy z innych źródeł (a nie wprost z bezzwrotnej pomocy), a dopiero w późniejszym okresie refundowane ze środków pomocowych, w dniu wypłaty wynagrodzeń nie zostanie spełniona przesłanka, dotycząca pochodzenia środków bezpośrednio z bezzwrotnej pomocy. W takim przypadku wynagrodzenia tych osób nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, a Wnioskując obowiązana będzie, jako płatnik, pobrać i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanych kwot. Bowiem zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie może mieć zastosowanie jedynie w momencie uzyskania przez podatnika wynagrodzenia z konta środków pomocowych.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.