W dniu 28 kwietnia 2006 r. do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Spółka uzupełniła wniosek pismem z dnia 7 czerwca 2006 r.
Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność w zakresie transportu i spedycji. Spółka realizuje w charakterze spedytora zlecenia na rzecz kontrahenta z Niemiec polegające na wysyłce towarów z magazynów znajdujących się na terytorium Niemiec do odbiorców na terytorium Francji, Niemiec i Polski. Spółka nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec. Zleceniodawca zleca wysyłki obejmujące okres jednego miesiąca. Zleceniodawca (nabywca usługi) podaje Spółce numer identyfikacji podatkowej, pod którym jest zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec, wobec czego miejscem świadczenia i opodatkowania świadczonej na rzecz tego kontrahenta usługi transportowej jest terytorium Niemiec. Zleceniodawca wymaga, aby wykorzystywane przez Spółkę do realizacji powyższych zleceń środki transportu, wyposażone były w materiały zabezpieczające ładunek, takie jak: maty przeciwpoślizgowe, przekładki z tworzywa sztucznego, pasy mocujące. Towary te, służące zabezpieczeniu ładunku podczas transportu, nie są produktami wielokrotnego użytku, gdyż w czasie przewozu i rozładunku ulegają uszkodzeniom i odkształceniom w sposób wykluczający ich powtórne użycie. Zleceniodawca oferuje jednocześnie takie materiały do pobrania w jego magazynach, w przypadkach gdy dany środek transportu, podstawiony pod załadunek, nie jest odpowiednio wyposażony. Pobranie materiałów zabezpieczających towar podczas transportu jest odpłatne, a Spółka nabytymi środkami zabezpieczającymi ma prawo rozporządzać jak właściciel.
W prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej występują następujące przypadki:
1.Spółka realizuje zlecenie własnymi środkami transportu i pracownicy Spółki pobierają materiały zabezpieczające w Niemczech, podczas załadunku towarów. Te materiały przewożone są wraz z zasadniczym ładunkiem do:
a)Polski (przedmiotowe materiały dostarczane są na terytorium kraju),
b)Niemiec (przedmiotowe materiały nie są dostarczane na terytorium kraju),
c)Francji (przedmiotowe materiały nie są dostarczane na terytorium kraju).
2.Spółka realizuje zlecenia poprzez wynajętych krajowych przewoźników i pracownicy tych przewoźników pobierają na koszt Spółki materiały zabezpieczające w Niemczech, podczas załadunku towarów. Te materiały przewożone są wraz z zasadniczym ładunkiem do:
a)Polski (przedmiotowe materiały dostarczane są na terytorium kraju),
b)Niemiec (przedmiotowe materiały nie są dostarczane na terytorium kraju),
c)Francji (przedmiotowe materiały nie są dostarczane na terytorium kraju).
3. Spółka realizuje zlecenia poprzez wynajętych przewoźników pochodzących z innych niż Polska państw członkowskich Wspólnoty, a pracownicy tych przewoźników pobierają na koszt Spółki materiały zabezpieczające w Niemczech, podczas załadunku towarów, które przewożone są wraz z zasadniczym ładunkiem do
a) Niemiec (przedmiotowe materiały nie są dostarczane na terytorium kraju),
b) Francji (przedmiotowe materiały nie są dostarczane na terytorium kraju).
Niezależnie od tego, kto fizycznie pobiera materiały zabezpieczające, unijny kontrahent (zleceniodawca usługi spedycyjnej) występuje w powyżej wymienionych przypadkach jako dostawca i obciąża Spółkę za wydane materiały. Obciążenie jest dokonywane zbiorczo w rozliczeniu za okres jednego miesiąca. Prowadzona dokumentacja umożliwia przyporządkowanie wydanych materiałów do konkretnego przewozu.
Zleceniodawca usługi spedycyjnej, będący jednocześnie dostawcą materiałów zabezpieczających, jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej i nie jest podatnikiem do którego miałyby zastosowanie przepisy art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Na dokumencie, którym kontrahent niemiecki obciąża Spółkę jest zamieszczony numer VAT UE Spółki oraz numer identyfikacji podatkowej dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych wystawcy dokumentu. Powyższą transakcję kontrahent niemiecki opodatkowuje 0% stawką podatku od wartości dodanej. Dostawa materiałów zabezpieczających rozliczana jest w ten sposób, iż dostawca, który jest jednocześnie zleceniodawcą usług transportowych, pomniejsza należności wobec Spółki z tytułu nabytych usług transportowych o wartość dokonanych dostaw.
W następnej kolejności Spółka obciąża przewoźników krajowych i zagranicznych świadczących usługi na jej rzecz, za pobrane przez nich materiały zabezpieczające.
W przypadkach, gdy materiały zabezpieczające przewożone są wraz z transportowaną przesyłką na terytorium Francji przez przewoźników z innych niż Polska państw członkowskich, Spółka podaje tym przewoźnikom własny numer VAT UE na zleceniu transportowym. Spółka nie dokonuje dostaw przewożonych przez przewoźników materiałów zabezpieczających na terytorium Francji, ponieważ z chwilą ich pobrania przez przewoźników (zarówno krajowych, jak i unijnych), Spółka traktuje te towary jako dostarczone owym przewoźnikom, którzy mogą rozporządzać nimi jak właściciel. Dostawa jest zatem dokonywana na terytorium Niemiec, w miejscu pobrania tych towarów przez przewoźników.
Zdaniem Spółki w przedstawionym stanie faktycznym ma zastosowanie przepis art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Miejscem dostawy, dokonanej na rzecz przewoźników jest terytorium Niemiec, a powyższa sprzedaż nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. W przekonaniu Spółki, ma ona obowiązek udokumentować sprzedaż na rzecz przewoźników fakturą VAT.
W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu przedstawione przez Podatnika stanowisko w sprawie jest prawidłowe.
Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.
W przedstawionym stanie faktycznym Spółka nabywa prawo do rozporządzania jak właściciel nabytymi materiałami zabezpieczającymi ładunek podczas transportu towarów, z chwilą ich pobrania z magazynu kontrahenta niemieckiego znajdującego się na terytorium Niemiec. W przypadku pobrania tych materiałów przez przewoźników działający wobec tego kontrahenta w imieniu Spółki, nabywa ona prawo do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, a jednocześnie prawo to zostaje przeniesione ze Spółki na przewoźnika. W związku z powyższym należy uznać, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy, iż miejscem świadczenia powyższych transakcji jest terytorium Niemiec. Zatem czynność dostawy przez Spółkę na terytorium Niemiec materiałów służących zabezpieczeniu ładunku, jako nie wykonywana na terytorium kraju, nie jest czynnością o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega w związku z tym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Jest dostawą towarów dokonaną na terytorium Niemiec.
Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Jak stanowi art. 106 ust. 2, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.
Ponieważ Spółka nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec, to na podstawie cytowanego art. 106 ust. 2, będzie ciążył na niej obowiązek wystawienia faktury VAT dokumentującej dokonaną na terytorium Niemiec dostawę materiałów zabezpieczających przewoźnikom.