Wnioskiem z dnia 29.03.2006r. Podatnik zwrócił się z zapytaniem dotyczącym sposobu rozliczeń podatku od towarów i usług w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w rolnictwie, w sytuacji ponownego skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług przy równoczesnym świadczeniu usług najmu.

Jak wynika z treści pisma w sprawie udzielenia interpretacji Strona prowadząc działalność rolniczą zamierza zrezygnować z ryczałtu i rozliczać się z podatku VAT na zasadach ogólnych. Dodatkowo wnioskodawca świadczy usługi najmu. Po upływie trzech lat zamierza ponownie skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Strony, w sytuacji ponownego skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT (w stanie faktycznym opisanym w zapytaniu), na dzień rezygnacji z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rolnictwie, Podatnik nie jest zobowiązany, do zwrotu uprzednio odliczonego podatku VAT, ani do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o w/w rezygnacji, ani do sporządzenia remanentu likwidacyjnego.

I) Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest możliwe w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.Prawo to może być realizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10 - 13.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91).

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, np. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej, np. towar został ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - rodzi konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 - 9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2 - 6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza dwóch punktów procentowych.

Natomiast w myśl przepisu art. 91 ust. 2 w/w ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł., korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł. przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

W/w zasady stosuje się w odniesieniu do podatników, u których występuje sprzedaż opodatkowana i zwolniona, a podatnik nie jest w stanie określić odrębnie kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną.

Na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT powołane przepisy stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zacytowany przepis adresowany jest do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przepis nakazuje dokonanie korekty również tym podatnikom, którzy odliczyli podatek naliczony w całości (w zakresie wynikającym z przepisów ustawy o VAT), ponieważ zakupiony towar miał służyć wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

W praktyce będzie to dotyczyło, m.in. takich sytuacji, gdy podatnik, np. nabył towar, który w całości miał być związany z działalnością, w związku z którą przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i w związku z tym podatnik odliczył od kwoty podatku należnego całą kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, a następnie zmienił przeznaczenie tego towaru i wykorzystał go przy czynnościach, w związku z którymi nie przysługiwało prawo do odliczenia.

Powyższy przepis będzie miał również zastosowanie, gdy podatnik nabywając towar rozliczał się na ogólnych zasadach, a następnie wybrał ryczałtową formę opodatkowania, w związku z którą podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W takim wypadku podatnik będzie miał obowiązek dokonania korekty kwoty podatku naliczonego, o którą obniżono kwotę podatku należnego, bowiem zaistniała okoliczność zmieniająca powyższe prawo podatnika.

II) Zgodnie z art. 43 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w ust. 3 (rolnik ryczałtowy) którzy zrezygnowali ze zwolnienia od podatku, mogą po upływie 3 lat od daty rezygnacji ze zwolnienia ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1 pkt 3.

Zwolnienie, o którym mowa w zdaniu pierwszym, obowiązuje pod warunkiem pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca (kwartału), od którego podatnicy ci ponownie chcą skorzystać ze zwolnienia.

III) Kwestie związane z obowiązkiem sporządzenia remanentu likwidacyjnego reguluje art. 14 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów w przypadku:

1. rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2. zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

W związku z powyższym oraz biorąc pod uwagę, iż zamiar podatnika dotyczy ponownego wyboru zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, przy równoczesnym wykonywaniu czynności związanych z najmem, przedmiotowa (ewentualna) rezygnacja nie stanowi zaprzestania działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie rodzi obowiązku określonego w art. 14 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Stosownie do przepisu 14 b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa interpretacja, o której mowa w art. 14 a § 1, nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Jeżeli jednak podatnik zastosuje się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej ich zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, o którym mowa w art. 14 a § 4, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Interpretacja jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5 art. 14b.