POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 21.11.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 24.11.2005 r.), uzupełnionego pismem z dnia 13.02.2006 r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie uznania czynności polegającej na zwrocie składki ubezpieczeniowej wraz z kosztami kalkulacyjnymi opłaconej przez Podatnika - od ubezpieczonego(podmiot niemiecki) za świadczenie usługi, dla którego miejscem świadczenia/opodatkowania jest terytorium innego państwa członkowskiego, w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT,

stwierdza, że :

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Podatnik, zarejestrowany jako podatnik VAT UE, jest producentem wyrobów z tworzyw sztucznych dla kontrahenta niemieckiego, również zarejestrowanego jako podatnik VAT UE. Wyroby są produkowane na terytorium kraju z materiałów kontrahenta (usługi na ruchomym majątku rzeczowym), przy użyciu należących do niego maszyn. Na podstawie dokonanych ze zleceniodawcą ustaleń Podatnik ubezpieczył w krajowej firmie ubezpieczeniowej powierzone materiały oraz maszyny - podmiotem ubezpieczonym jest kontrahent z Niemiec, którego Podatnik zamierza obciążyć wartością składki powiększoną o koszty kalkulacyjne. Przedmiot działalności Podatnika nie obejmuje usług w zakresie ubezpieczania.

Podatnik zwraca się z zapytaniem, czy może refakturować składkę ubezpieczeniową powiększoną o koszty kalkulacyjne na kontrahenta z Niemiec, przyjmując, że miejscem świadczenia usługi są Niemcy i tam zostanie rozliczony podatek przez tego kontrahenta (ubezpieczonego).

Zdaniem Podatnika zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 2 oraz ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług jest siedziba nabywcy - podatek od wartości dodanej rozliczy ubezpieczony. Podatnik powinien wystawić dla kontrahenta z Niemiec fakturę za usługi ubezpieczeniowe nie zawierającą kwoty podatku VAT należnego wraz z informacją, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi - zgodnie z § 27 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95 poz. 798), zwanego dalej rozporządzeniem.

Po przeanalizowaniu zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje :

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik, na podstawie dokonanych z kontrahentem niemieckim ustaleń, zawarł umowę ubezpieczenia dotyczącą powierzonych materiałów oraz należących do niego maszyn a następnie z tytułu poniesionych w tym celu kosztów (składka oraz koszty kalkulacyjne) dokona obciążenia kontrahenta w celu ich zwrotu.

Zgodnie z postanowieniami art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez "świadczenie" rozumie się określone zachowanie dłużnika polegające na działaniu lub zaniechaniu działania. W opisanej sytuacji pojęcie "świadczenia" należy wobec tego rozpatrywać wyłącznie w aspekcie działania nie zaś zaniechania.

Mając powyższe na uwadze należy przyjąć, że ze świadczeniem usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT będziemy mieli do czynienia w przypadku istnienia stosunku zobowiązaniowego pomiędzy podatnikiem, a firmą która zobowiązała się do zwrotu kosztów zawarcia ubezpieczenia.

Przepis art. 356 § 1 Kodeksu cywilnego wskazuje, że wierzyciel może żądać osobistego świadczenia dłużnika tylko wtedy, gdy wynika to z treści czynności prawnej, z ustawy albo właściwości świadczenia.

W opisanym stanie faktycznym zobowiązanie podmiotu niemieckiego nie dotyczy jednak świadczenia mającego charakter usługi lecz świadczenia pieniężnego w postaci zwrotu kosztów (składki ubezpieczeniowej oraz kosztów kalkulacyjnych poniesionych przez Podatnika na terytorium kraju).

Zgodnie z art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1, § 3 oraz § 4 Kodeksu cywilnego umowę ubezpieczenia można zawrzeć także na rzecz osoby trzeciej. Osoba trzecia może nie być w umowie wymieniona. Ubezpieczający może w czasie trwania umowy wskazywać osoby, na których rzecz została zawarta umowa.  Jeżeli nie umówiono się inaczej, osobie trzeciej przysługuje bezpośrednio od zakładu ubezpieczeń odszkodowanie lub świadczenie należne z tytułu tej umowy. Odszkodowanie lub świadczenie z tytułu umowy ubezpieczenia na rzecz osoby trzeciej zakład ubezpieczeń może wypłacić ubezpieczającemu za zgodą osoby, na której rzecz umowa ubezpieczenia została zawarta.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, iż Podatnik (ubezpieczający) zawarł umowę ubezpieczenia, w której wskazał osobę trzecią (ubezpieczonego, kontrahenta z Niemiec), której odszkodowanie przysługuje bezpośrednio od zakładu ubezpieczeń. Zwrot zapłaconej przez Podatnika składki nie zmienia istoty ubezpieczenia - ubezpieczonym bowiem w dalszym ciągu pozostaje kontrahent z Niemiec, który ewentualnych roszczeń w zakresie odszkodowania będzie dochodził od zakładu ubezpieczeń, a rola Podatnika ograniczyła się do poniesienia kosztu zawarcia umowy, który to koszt został następnie zwrócony.

W opisanym stanie faktycznym, zdaniem tut. Organu, należy przyjąć, iż pomiędzy podmiotem niemieckim a Podatnikiem nie istnieje świadczenie wzajemne.

Jeżeli zwrot kosztów dokonywany przez podmiot niemiecki stanowi świadczenie pieniężne bez konieczności wykonywania w zamian określonego zobowiązania, wówczas w ocenie tut. Organu podatkowego nie istnieje podmiot będący bezpośrednim beneficjentem tego zobowiązania.

Takie "świadczenie" podlega bowiem opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi. W miejscu tym należy zwrócić uwagę, iż podmiot niemiecki - co wynikało z istoty zawartej umowy ubezpieczenia - był beneficjentem już w momencie jej zawarcia jako ubezpieczony i obrót z tego tytułu podlegał opodatkowaniu na etapie świadczenia usługi - świadczącym bowiem był i pozostał mimo zwrotu składki na rzecz ubezpieczającego (Podatnika) - ubezpieczyciel - to on zapewniał i nadal zapewnia ochronę ubezpieczeniową.

Mając na uwadze powyższe, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za zwrot kosztów, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy te czynności skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Jeśli odpowiedź jest przecząca, czynności podejmowane w zamian za zwrot kosztów nie stanowią świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT. Opodatkowaniu podlegają bowiem tylko te czynności, które przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania korzyści przez wypłacającego.

W świetle powyższych rozważań nie można stwierdzić, aby podmiot niemiecki otrzymał jakąkolwiek dodatkową korzyść dokonując na rzecz Podatnika zwrotu kosztów ponad tę, która wynikała z pierwotnej umowy.

Zwrot kosztów w opisanym przypadku jest jednostronnym ekwiwalentem pieniężnym wynikającym ze zobowiązania podmiotu niemieckiego do zwrotu na rzecz Podatnika przedmiotowych kosztów.

Przeciwieństwem przypadku opisanego powyżej jest sytuacja, w której podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci - w takim wypadku uznaje się, że dla celów podatku VAT zleceniobiorca sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył usługę zleceniodawcy.

Podatnik nie zobowiązywał się do świadczenia usługi ubezpieczeniowej (zapewnienia ochrony ubezpieczeniowej), lecz tylko poniesienia kosztów zawarcia umowy ubezpieczenia, które to zostały mu następnie zwrócone - zwrotu zaś kosztów poniesionych jak w przedstawionym stanie faktycznym jako czynności nie wymienionej w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (oraz w art. 8 ust. 1) nie można uznać za podlegającą opodatkowaniu i w związku z tym nie rozpatruje się go w kontekście przepisów art. 27 i 28 ustawy o VAT w zakresie ustalenia miejsca świadczenia.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl ust. 2 cytowanego wyżej przepisu, przepis ust. 1 stosuje się m.in. odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej.

Mając na uwadze zaistniały stan faktyczny (brak sprzedaży, ponieważ nie nastąpiło świadczenie usług) należy stwierdzić, iż w wyniku niespełnienia przesłanek z art. 106 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o VAT brak jest podstaw do wystawienia faktury.

Zatem zwrot kosztów, o którym mowa we wniosku Podatnika, jako nie spełniający norm zawartych w art. 8 ustawy o VAT, nie będzie stanowił świadczenia usług, a tym samym nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ani podatkiem od wartości dodanej, a w konsekwencji winien nastąpić np. na podstawie noty księgowej lub rachunku.