Działając na podstawie art. 14a, art. (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 29.05.2006 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonym w ustawie z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) czynności wykonywanych przez Podatnika w ramach realizacji projektu objętego Umową o Partnerstwie na rzecz Rozwoju "Sojusz dla pracy", Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym wniosku.

Z w/w wniosku wraz z pismem uzupełniającym wynika, iż Uczelnia jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Uczelnia jest jednym z partnerów realizujących projekt "Sojusz dla pracy", wdrażany w ramach Programu Inicjatywy Wspólnotowej Equal dla Polski 2004-2006, polegającego na budowie partnerstw lokalnych i ponadnarodowych w celu realizacji określonych celów społecznych związanych z poszukiwaniem nowych metod zwalczania wszelkich form dyskryminacji i nierówności na rynku pracy. Zakres i temat powyższego programu określa Europejski Fundusz Społeczny, a Uczelnia wraz z innymi partnerami w oparciu o strategię realizacji projektu ma go wdrażać w życie. Projekt "Sojusz dla pracy" jest klasycznym przykładem współpracy wielu podmiotów, które ze sobą ściśle współdziałają jako równoprawni partnerzy. Warunki tej współpracy określa umowa pomiędzy partnerami a instytucją, która zawiaduje środkami europejskimi (Krajowa Struktura Wsparcia). Środki otrzymywane przez Uczelnię z Krajowej Struktury Wsparcia z przeznaczeniem na realizację zadań zawartych w projekcie, są jedynym źródłem finansowania projektu i działań podejmowanych dla realizacji jego zadań, a żaden z potencjalnych beneficjentów projektu nie zostanie obciążony dodatkowymi kosztami. Kwota, którą otrzyma Uniwersytet jest określona w budżecie projektu i nie podlega ona zmianie oraz nie zależy od ilości czynności wchodzących w skład realizowanego zadania oraz świadczeń na rzecz beneficjentów ostatecznych. Również sama Uczelnia nie będzie pobierała od potencjalnych beneficjentów ostatecznych żadnych dodatkowych opłat. Partnerstwo wyznacza administratora, który reprezentuje wszystkie podmioty uczestniczące w projekcie i do którego Krajowa Struktura Wsparcia przekazuje środki na realizację zadań poszczególnych partnerów. Środki te są następnie przekazywane partnerom jako refundacja poniesionych kosztów. Jednocześnie administrator, którym jest Przedstawicielstwo Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP), w imieniu wszystkich uczestników składa sprawozdanie całościowe oparte na szczegółowych raportach poszczególnych członków partnerstwa. Zasady funkcjonowania partnerstwa określone zostały w w/w umowie o partnerstwie, zawartej pomiędzy Przedstawicielstwem Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP) i dwunastoma partnerami Partnerstwa na rzecz Rozwoju - współrealizatorami całości projektu, a także w osobnych umowach zawartych pomiędzy Administratorem i każdym z partnerów, w tym z Uczelnią. Każdy z partnerów odpowiedzialny jest za realizację jednego lub kilku zadań, polegających na wspieraniu zdolności przystosowawczych przedsiębiorstw i pracowników do zmian strukturalnych w gospodarce oraz wykorzystania przez nich technologii informatycznych. Celem ogólnym projektu jest utrzymywanie aktywności zawodowej i społecznej osób po 45 roku życia, zagrożonych wykluczeniem z rynku pracy, za pomocą wdrażania metodologii "job-coachingu" oraz zintegrowanego systemu szkoleń dla pracowników i pracodawców. Konkretyzacja celu ogólnego ma nastąpić poprzez podejmowanie działań, takich jak udział beneficjenta ostatecznego (przyszłego pracownika) oraz pracodawców w serii szkoleń, udzielanie i umożliwianie beneficjentom ostatecznym korzystania z porad prawnych i psychologicznych w celu wsparcia w procesie przeszkalania do zmiany kwalifikacji i miejsca pracy, informowanie na temat prawa pracy, zatrudnienia kobiet po 45 roku życia, upowszechnianie elastycznych form zatrudnienia i inwestowanie w szkolenia pracowników po 45 roku życia poprzez konferencje, seminaria i wewnętrzne dyskusje. Cele szczegółowe, których realizacja przypisana jest poszczególnym partnerom, wynikają z celu ogólnego. Zgodnie z Umową o Partnerstwie na rzecz Rozwoju "Sojusz dla pracy" Uczelnia jest odpowiedzialny za realizację następujących zadań:
- przygotowanie założeń teoretycznych badań prowadzonych w ramach projektu,
- rozpoznanie trudności na rynku pracy osób po 45 roku życia, które są beneficjentami projektu,
- przeprowadzenie badań korzyści osiągniętych przez beneficjentów z udziału w projekcie,
- wypracowanie metodologii monitorowania i ewaluacji rynku pracy beneficjentów ostatecznych,
- dokonanie ewaluacji zastosowanej metody jobcoachingu,
- przeprowadzenie diagnozy potrzeb pracodawców (oczekiwania popytowe),
- opracowanie i przeprowadzenie wykładów dla beneficjentów ostatecznych.
Jak wynika ze strategii realizacji projektu, stanowiącej załącznik do w/w umowy, rezultatami projektu mają być:
- stworzenie opracowań zawierających rozpoznanie trudności na rynku pracy osób po 45 roku życia, które są beneficjentami projektu oraz opracowań zawierających rozpoznane postawy pracodawców względem zatrudnienia w/w pracowników,
- upowszechnienie rezultatów badań i wyników realizacji projektu na Uniwersytecie, w tym włączenie tej tematyki do programu nauczania,
- przeszkolenie 440 osób będących beneficjentami ostatecznymi, z zakresu umiejętności komunikacyjnych i postępowania w sytuacjach kryzysowych związanych z rynkiem pracy, znajomości posługiwania się komputerem i nowoczesnym sprzętem biurowym.
Zarówno w/w Umowa o Partnerstwie na rzecz Rozwoju (§ 11), zawarta pomiędzy Przedstawicielstwem Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP) i dwunastoma partnerami, jak i Umowa o współpracy w ramach partnerstwa "Sojusz dla Pracy" zawarta pomiędzy Administratorem i Uczelnią (§ 35), regulują kwestię praw autorskich do utworów będących rezultatami działań Partnerstwa/Uczelni. Stosowne regulacje stanowią, iż powyższy projekt oraz jego wyniki stanowią utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a strona realizująca projekt zobowiązuje się do zawarcia z Administratorem umowy o nieodpłatne przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowy o korzystanie z rezultatów powierzonych zadań projektu.
Uczelnia nie posiada informacji z Urzędu Statystycznego w Łodzi, dotyczącej poprawnej klasyfikacji realizowanych w programie "Sojusz dla Pracy" czynności.

W związku z powyższym stanem faktycznym Uczelnia zadała pytanie, jaką stawką podatku VAT należy opodatkować środki, które wpłyną od Krajowej Struktury Wsparcia na realizację przedmiotowego projektu.

Zdaniem Strony, realizacja w/w projektu podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, zawierającego wykaz usług zwolnionych od przedmiotowego podatku. Podatnik opierając się na obowiązującej klasyfikacji towarów i usług zaliczył bowiem realizację powyższego projektu jako całości do usług w zakresie edukacji (PKWiU 80.42.10), których wykonywanie korzysta ze zwolnienia spod opodatkowania. Projekt jako całość ma w ocenie Uczelni charakter edukacyjny, gdyż jego zadaniem jest utrzymywanie aktywności zawodowej i społecznej osób po 45 roku życia zagrożonych wykluczeniem z rynku pracy, poprzez wdrażanie metodologii job-coachingu oraz zintegrowanego systemu szkoleń dla pracowników i pracodawców. Wprawdzie czynności jakie w ramach przedmiotowego programu realizuje Uniwersytet, polegające głównie na badaniu rynku (poprzez przeprowadzanie ankiet) i opracowaniu wyników, stanowią zdaniem Podatnika usługę naukowo-badawczą (PKWiU 73.20.1) i jako takie podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT, to jednak są one jedynie usługami pomocniczymi w stosunku do usługi głównej o charakterze edukacyjnym. Na potwierdzenie swojego stanowiska Strona powołuje się na zapis § 4 Umowy o Partnerstwie na rzecz Rozwoju "Sojusz dla Pracy", zgodnie z którym wszyscy partnerzy są współrealizującymi wskazany wyżej projekt. Ponadto Uczelnia powołuje również orzeczenie ETS w sprawie C-349/96 C... P... P... Ltd., gdzie stwierdzono m.in., że "świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone (...) Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.").

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Natomiast stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót (...). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W związku z brzmieniem powyższych przepisów, należy stwierdzić, iż środki finansowe pochodzące ze źródeł wspólnotowych otrzymane przez Uniwersytet z Krajowej Struktury Wsparcia w związku z realizacją projektu "Sojusz dla Pracy" stanowią obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Otrzymana kwota jest ściśle związana z wykonaną przez Podatnika na rzecz Przedstawicielstwa Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP) usługą polegającą na zrealizowaniu w/w projektu na takich warunkach, iż majątkowe prawa autorskie do projektu i jego wyników, będą nieodpłatnie przeniesione na beneficjenta (UNDP) lub też będzie mógł on z nich korzystać. Środki pieniężne otrzymane przez Uniwersytet z tytułu realizacji w/w projektu nie stanowią przy tym dotacji (subwencji, czy innej dopłaty o podobnym charakterze), o której mowa w art. 29 ust. 1 in fine ustawy o podatku od towarów i usług jako kwocie powiększającej obrót (rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży), lecz są w istocie zapłatą (wynagrodzeniem) za wykonywaną usługę - to jest kwotą należną.

Analizując kwestię w/w czynności wykonywanych przez Podatnika w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy podkreślić, że dla stwierdzenia czy w danym przypadku realizacji projektu finansowanego ze środków zewnętrznych (tj. środków pochodzących od podmiotów zewnętrznych) mamy do czynienia z odpłatnymi usługami podlegającymi opodatkowaniu kluczowe jest ustalenie, czy istnieje możliwy do zidentyfikowania odbiorca (beneficjent) czynności wykonywanych w ramach projektu, czyli podmiot, na rzecz którego następuje świadczenie. W opisanym stanie faktycznym odbiorcą (beneficjentem) czynności wykonanych przez Uniwersytet w ramach projektu jest Przedstawicielstwo Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju (UNDP), któremu przysługuje prawo do przeniesienia własności praw majątkowych do projektu i jego rezultatów.

Jednocześnie trzeba wskazać, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych (art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług). Z powyższego przepisu wynika, iż ustawodawca wyraźnie odnosi się do regulacji prawnych dotyczących statystyki publicznej, w zakresie prawidłowego klasyfikowania danej czynności do określonej grupy towarów lub usług dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W opinii tutejszego organu powyższe przepisy należy interpretować w ten sposób, aby w praktyce nie dochodziło do sztucznego dzielenia poszczególnych części usługi głównej na usługi częściowe, co mogłoby doprowadzić do nieprawidłowości w opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. poprzez zmianę stawki podatku. Z opisanego przez Uczelnię stanu faktycznego wynika, iż usługi polegające na badaniu łódzkiego rynku pracy w zakresie potrzeb i problemów grupy społecznej powyżej 45 roku życia są bezpośrednio związane z usługą główną, tj. realizacją projektu, który ma na celu utrzymanie aktywności zawodowej i społecznej w/w grupy społecznej, poprzez wdrażanie metod job-coachingu i systemu szkoleń dla pracowników i pracodawców. Tym samym czynności wykonywane przez Uniwersytet, jako usługi niestanowiące dla ich beneficjenta celu samego w sobie, lecz będące środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej, powinny podlegać ewentualnemu opodatkowaniu na takich samych zasadach i w takiej samej stawce jak usługa zasadnicza.

Odnośnie stawki podatku VAT, jaką należy zastosować przy opodatkowaniu środków, które wpłyną na konto Uniwersytetu z Krajowej Struktury Wsparcia tytułem współrealizacji omawianego projektu należy podkreślić, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22 %. Inne stawki lub ewentualne zwolnienie od podatku znajdują zastosowanie tylko w przypadkach wyraźnie wskazanych w przepisach w/cyt. ustawy lub rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 z późn. zm.). Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 zostały zwolnione od podatku od towarów i usług usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, w którym pod pozycją 7 figurują usługi w zakresie edukacji (PKWiU ex 80). W związku z powyższym, przy założeniu, że w opisanym stanie faktycznym zgodnie ze stanowiskiem Strony dochodzi do świadczenia usługi edukacyjnej, usługa ta będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie zauważyć należy, iż tutejszy organ nie przesądza, że we wskazanym przez Podatnika stanie faktycznym rzeczywiście dochodzi do świadczenia usługi edukacyjnej. Strona nie dołączyła bowiem do wniosku jednoznacznej informacji wydanej przez stosowny organ statystyczny na temat zaklasyfikowania wykonywanych przez nią czynności w konkretnej sytuacji opisanej we wniosku. Co więcej, klasyfikacja przedmiotowej usługi zaprezentowana przez Uczelnię może budzić pewne wątpliwości, w szczególności na tle w/w postanowień Umowy o Partnerstwie na rzecz Rozwoju (§ 11), jak i Umowy o współpracy w ramach partnerstwa "Sojusz dla Pracy" zawartej pomiędzy Administratorem i Uczelnią (§ 35), które to regulacje dotyczą praw autorskich do utworów będących rezultatami działań Partnerstwa. Potraktowanie w tych przepisach rezultatów (wyników) powierzonych zadań projektu jako "utworów" w rozumieniu ustawy z dnia 04.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r., nr 80, poz. 904 z późn. zm.) wyraża podobieństwo czynności świadczonych w ramach realizacji projektu "Sojusz dla Pracy" do kategorii usług naukowo-badawczych. Wykonanie projektu naukowo-badawczego ma bowiem na celu uzyskanie określonych wyników, rezultatów badań (utworów) i ewentualnie sformułowanie na ich podstawie wniosków obejmujących np. wykrycie pewnych prawidłowości kierujących zachowaniami społecznymi.

Jak wskazano w komunikacie Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24.01.2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania wyrobu lub usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź. Tak więc to Podatnika obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania czynności, których dotyczy wniosek, a w razie wątpliwości Podatnik może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Podsumowując, tutejszy organ stoi na stanowisku, iż nie można sztucznie dzielić poszczególnych części usługi głównej na usługi częściowe, które do wykonania usługi zasadniczej prowadzą. Z tego względu usługi naukowo-badawcze wykonywane przez Uniwersytet w ramach przedmiotowego projektu (głównie badania ankietowe), należy potraktować na gruncie podatku od towarów i usług tak samo, jak czynność realizacji programu jako całości. Są one bowiem usługami pomocniczymi mającymi na celu zapewnienie, ażeby zintegrowany system szkoleń zawodowych i warsztatów psychologicznych (cel ostateczny) był skuteczny, tzn. dopasowany do realiów rynku pracy w województwie łódzkim oraz potrzeb i możliwości pracodawców. Jeżeli więc przedmiotowy projekt jako całość rzeczywiście ma charakter edukacyjny i czynności podejmowane w związku z jego realizacją faktycznie mieszczą się w grupowaniu PKWiU 80.42.10 (usługi w zakresie edukacji), jak twierdzi Strona, to świadczenie usług przez Uczelnię będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w/cyt. ustawy, jako wymienione w pozycji 7 załącznika nr 4 do ustawy.

W konsekwencji, stanowisko wyrażone przez Podatnika we wniosku należy uznać - za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku. Interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.