Naczelnik Urzędu Skarbowego w Szczytnie na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z wnioskiem otrzymanym w dniu 27.07.2006 r., uzupełnionym w dniu 25.08.2006 r., w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego postanawia:

uznać za prawidłowe stanowisko Podatnika przedstawione w ww. piśmie.

Wnioskiem z dnia 20 lipca 2006 r. (data wpływu: 27.07.2006 r.) Podatnik zwrócił się do tutejszego organu podatkowego, na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani postępowanie przed sądem administracyjnym.

Stan faktyczny

Zakład "L." jest zakładem pracy chronionej. Stosownie do dyspozycji art. 33 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.) prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do tworzenia zakładowego funduszu osób niepełnosprawnych, na który są wpłacane środki zgodnie z dyspozycją art. 33 ust. 2 ww. ustawy.W dniu 30.11.2004 r. ... Bank ... w W. udzielił Podatnikowi kredytu inwestycyjnego na podstawie umowy kredytowej na zakup maszyn: giętarki model 450 i robota spawalniczego Romat 350 z wyposażeniem. Kredyt inwestycyjny jest spłacany wraz z należnymi odsetkami miesięcznie w terminie od 20 czerwca 2005 r. do 20 maja 2010 r.Na podstawie § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 31 grudnia 1998 r. środki zgromadzone na zakładowym funduszu osób niepełnosprawnych będą w części przeznaczone od lipca 2006 r. na spłatę rat kredytu inwestycyjnego wraz z należnymi odsetkami z umowy z uwagi, iż zakupione maszyny są w całości obsługiwane przez pracowników niepełnosprawnych.

Pytania Podatnika

- Czy odsetki od kredytu inwestycyjnego opisanego powyżej zapłacone z zakładowego funduszu osób niepełnosprawnych mogą stanowić koszt uzyskania przychodu?
- Czy odpis amortyzacyjny od maszyn (giętarka model 450 i robot spawalniczy Romat 350) zakupionych z kredytu inwestycyjnego, którego raty spłacane będą z zakładowego funduszu osób niepełnosprawnych od lipca 2006 r. może być kosztem uzyskania przychodu firmy?

Stanowisko Podatnika

Zdaniem Podatnika opierając sie na treści przepisu art. 22 ust. 8 o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Przepisy art. 23 stanowią m.in., w jakich sytuacjach odpisy amortyzacyjne od środków trwałych nie są uznawane za koszty uzyskania przychodu. Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków w zakresie którym zostały one odliczone od podstawy opodatkowania albo zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W opisanym stanie faktycznym nie zachodzi jednak okoliczność określona w przytoczonym przepisie, ponieważ sfinansowanie zakupu środków trwałych ze środków ZFRON lub spłata kredytu zaciągniętego za zakup tych środków trwałych, nie można utożsamiać ze środkami zwróconymi, czyli pochodzącymi z zewnątrz.

Zdaniem Podatnika odsetki od kredytu inwestycyjnego zapłacone z ZFRON stanowią również koszt uzyskania przychodów, ponieważ na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 33 tylko odsetki, prowizje i różnice kursowe od kredytów zwiększających koszt inwestycji nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

W omawianej sytuacji maszyny zakupione za kredyt, od którego spłacane będą odsetki z ZFRON są już oddane do użytkowania.Podobne stanowisko zostało przedstawione w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 12.09.2003 r. sygnatura PB 2-415/47/2003.

Na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14 a § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) tutejszy organ podatkowy zwrócił się o usunięcie braków przedmiotowego wniosku w sprawie zapytania o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, ponieważ zapytanie nie było podpisane przez Podatnika, stan faktyczny oraz własne stanowisko w sprawie nie wskazywało na związek pomiędzy odsetkami od kredytu inwestycyjnego i odpisem amortyzacyjnym od maszyn zakupionych z tego kredytu a uzyskanymi przychodami z działalności stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), oraz poproszono o przedstawienie dowodów w sprawie.

W złożonym w dniu 25 sierpnia 2006 r. wyjaśnieniu Podatnik podniósł, że istnieje ścisły związek pomiędzy odsetkami od kredytu inwestycyjnego, przy pomocy którego sfinansowano zakup przedmiotowych środków trwałych. Zakupione maszyny są środkami trwałymi przedsiębiorstwa i są wykorzystywane do działalności gospodarczej. Zakup maszyn przyczynił się do poprawienia nie tylko wydajności produkowanych wyrobów, ale również przyczynił się do zwiększenia jakości produkowanych wyrobów, co jednocześnie zwiększyło konkurencyjność wyrobów, oraz bezpośrednio wpłynęło na uzyskiwany przychód ze sprzedaży wyrobów. Istnieje również bezpośredni związek pomiędzy kosztem uzyskania przychodu w postaci odpisu amortyzacyjnego od maszyn zakupionych opisanych powyżej.

Dokonując oceny stanowiska Podatnika, tut. organ podatkowy wyjaśnia co następuje.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedsiębiorstwo posiada status zakładu pracy chronionej. Zakład taki, na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.) jest obowiązany tworzyć Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Stosownie do przepisu art. 33 ust. 2 ww. ustawy fundusz ten tworzy się między innymi ze środków pochodzących ze zwolnień podatkowych uzyskanych na podstawie art. 31 ust. 1 w części określonej w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b w części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami oraz z dotacji i subwencji, wpływów z zapisów i darowizn, odsetek od środków zgromadzonych na rachunku funduszu rehabilitacji, ze środków pochodzących ze zbycia środków trwałych zakupionych ze środków funduszu w części niezamortyzowanej.
Natomiast rodzaje wydatków, szczegółowe zasady wykorzystania środków ZFRON oraz tryb ustalania regulaminu wykorzystania tych środków określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 31 grudnia 1998 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 3, poz. 22 ze zm.).

W przypadku, gdy ZFRON nie jest tworzony z dotacji czy też subwencji, to środki tego zakładowego funduszu traktuje się jak własne środki zakładu pracy chronionej, a sfinansowanie nimi zakupu środka trwałego nie jest uważane w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) za zwrot wydatków, ani też wydatkowana kwota nie podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania. Tak więc nie ma zastosowania przepis art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22c, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Reasumując odpis amortyzacyjny od maszyn zakupionych z kredytu inwestycyjnego, którego raty spłacane będą z ZFRON stanowi koszt uzyskania przychodu firmy.

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa sie za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Zatem należy stwierdzić, że wartość odsetek od kredytu inwestycyjnego naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania powoduje zwiększenie kosztów inwestycji stanowiących wartość początkowa środka trwałego. Natomiast wydatki na spłatę odsetek od kredytu, dokonane już po przekazaniu środka trwałego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej będą stanowiły koszt uzyskania przychodów, na mocy art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc, zapłacone odsetki od kredytu inwestycyjnego sfinansowane z ZFRON utworzonego z innych środków niż z dotacji czy też subwencji, traktowanego jak własne środki zakładu pracy chronionej, są uważane, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodów.