Działając na podstawie art. 14e § 1 oraz art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), udzielając interpretacji w zakresie postanowień umowy z dnia 7 stycznia 1994 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1995 r. Nr 49, poz. 256; dalej: umowa polsko-maltańska),

Minister Finansów uznaje
za nieprawidłowe stanowisko przedstawione przez X sp. z o.o., we wniosku z dnia 3 kwietnia 2006 r. dotyczącym zastosowania art. 12 oraz art. 7 umowy polsko-maltańskiej.

Uzasadnienie

W dniu 13 kwietnia 2006 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek X sp. z o.o. z dnia 3 kwietnia 2006 r. w sprawie interpretacji przepisów umowy polsko-maltańskiej.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku, X wskazuje, że płaci spółkom: Y i Z, zarejestrowanym na Malcie, wynagrodzenia prowizyjne (tzw. royality lub royaltie-honorarium autorskie) za nabyte licencje w zakresie wzorów użytkowych. Nabycie to nie skutkuje przejściem całości praw autorskich do tej licencji, a korzystanie z tych praw ograniczone jest jedynie do wykorzystania na własne potrzeby nabywcy. Zdaniem wnioskodawcy, brak jest kontraktu obejmującego sprzedaż praw licencyjnych (nie występują należności licencyjne). W umowie licencyjnej zawartej pomiędzy X i spółkami maltańskimi, zawartej na okres dłuższy niż l rok strony ustanowiły, że z tytułu udzielenia licencji, licencjobiorca poniesie na rzecz licencjodawcy opłatę wstępną, a następnie licencjodawca będzie partycypował w określonym procencie w zyskach, jakie przynosi licencjobiorcy. Licencjobiorca, w miarę dokonywania wypłat, zalicza to "prowizyjne" wynagrodzenie licencjodawcy do kosztów uzyskania przychodów, a wartość początkową licencji jako wartości niematerialne i prawne określa w kwocie opłaty początkowej.

Wnioskodawca twierdzi, że jako licencjobiorca nabył od spółek maltańskich: Y i Z, zgodnie z prawem krajowym i unijnym licencje oraz poniósł określone wynagrodzenie "prowizyjne" zakwalifikowane zasadnie do kosztów uzyskania przychodów.

1. Wywód według wnioskodawcy potwierdzają przepisy prawa krajowego, a mianowicie:

• ustawa z 11.03.2004 o podatku od towarów usług (Dz.U. z 2005 nr 179)
ustawa z 29.09.1994 o rachunkowości (Dz. U. z 2002 nr 76)
ustawa z 15.02.1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 nr 54)
ustawa z 04.02.1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 nr 80)
ustawa z 30.06.2000 prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 nr 119)
ustawa z 04.03.2005 o europejskim zgrupowaniu interesów gospodarczych i spółce europejskiej (Dz. U. nr 62 z 2005)

2. Wywód według wnioskodawcy potwierdzają przepisy wspólnotowe:

• rozporządzenie wspólnotowe nr 2137/85 z 25.07.1985 w sprawie europejskiego zgrupowania interesów gospodarczych
rozporządzenie nr 2157/2001 z 08.10.2001 w sprawie statutu spółki europejskiej
umowa miedzy Rządem RP a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu sporządzone 07.01.1994 (Dz. U. nr 49 z 1995)

Wnioskodawca zgłosił następujący przedmiot wątpliwości w zakresie wynikającym z wniosku:

• wyjaśnienie przez organ zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego krajowego i unijnego, sformułowanie odpowiedzi na pytania:Czy udzielona licencja przez spółki maltańskie dla X podlega podatkowi VAT?Czy koszty wynagrodzenia prowizyjnego poniesione przez licencjobiorcę na rzecz licencjodawcy są zgodne z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (updop)?Czy udzielona licencja i dystrybuowana przez X do innych podmiotów gospodarczych stanowi należności licencyjne opodatkowane podatkiem dochodowym w Polsce?
• wyjaśnienie przez organ zastosowania do udzielonej licencji umowy z 07.01.1994 między RP a Rządem Malty w sprawie unikania podwojonego opodatkowania.

Stosownie do art. 170 Ordynacji podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał Ministrowi Finansów wniosek złożony przez X do załatwienia zgodnie z właściwością w zakresie wyjaśnienia, czy udzielona licencja stanowi należności licencyjne opodatkowane podatkiem dochodowym w Polsce. Jednocześnie, w części dotyczącej sformułowanych przez X pytań:

-czy udzielona licencja przez spółki maltańskie dla X podlega podatkowi VAT,
czy koszty wynagrodzenia prowizyjnego poniesione przez licencjobiorcę na rzecz licencjodawcy są zgodne z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
wniosek został przekazany do rozpatrzenia właściwemu rzeczowo i miejscowo organowi podatkowemu, tj. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

W dniu 19 maja 2006 r. X została wezwana do usunięcia braków formalnych wniosku z dnia 3 kwietnia 2006 r. W wezwaniu stwierdzono, że wnioskodawca nie precyzuje swoich wątpliwości w zakresie umowy polsko-maltańskiej i nie przedstawia własnego stanowiska w tej sprawie. W związku z tym konieczne było uzupełnienie przez wnioskodawcę wniosku poprzez wskazanie wątpliwości dotyczących powołanej powyżej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie.

W odpowiedzi z dnia 29 maja 2006 r. na wezwanie, wnioskodawca stwierdził, że we wniosku przedstawiono wyczerpująco nabycie licencji oraz stanowisko w sprawie nabycia licencji. Na tej podstawie pełnomocnik X sprecyzował następującą wątpliwość i wnosi o odpowiedź na pytanie:

• czy i w jakim zakresie ma zastosowanie w ogóle do licencji umowa polsko-maltańska,
• czy na podstawie tej umowy poniesione wynagrodzenie prowizyjne z tytułu udzielenia licencji stanowi każdorazowo koszt uzyskania spółki, zgodnie z art. 15 updop.

Ponieważ wyjaśnienia złożone przez pełnomocnika X były niewystarczające, Minister Finansów wezwał w piśmie z dnia 6 czerwca 2006 r. wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych. W piśmie stwierdzono, że wnioskodawca nie przywołuje konkretnych przepisów umowy polsko-maltańskiej, które budzą jego wątpliwości oraz nie przedstawia własnego stanowiska w sprawie w związku z interpretacją umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Podatnik zaprezentował bowiem jedynie własne stanowisko odnośnie do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia prowizyjnego z tytułu udzielenia licencji. W wezwaniu stwierdzono, że w przypadku, gdy X wnioskuje o udzielenie przez Ministra Finansów pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania umowy polsko-maltańskiej, musi wskazać postanowienia tej umowy, które wymagają interpretacji oraz musi wskazać własne stanowisko w tym zakresie.

W odpowiedzi na to wezwanie, pełnomocnik X wniósł, że prosi o rozstrzygnięcie wątpliwości odnośnie do art. 12 umowy polsko-maltańskiej. Podatnik stwierdził, że art. 12 tej umowy nie rozstrzyga wynagrodzenia prowizyjnego (tzw. royality) za nabyte licencje w zakresie wzorów użytecznych, a nabycie to nie skutkuje przejściem całości praw autorskich licencji niezbędnych do działalności gospodarczej; nie normuje dystrybucji tych licencji do innych zakładów przy zastosowaniu wynagrodzenia prowizyjnego. Wnioskodawca stwierdził również, że art. 7 pkt 3 umowy polsko-maltańskiej nie rozstrzyga wydatków wynagrodzenia prowizyjnego poniesionych na licencje jako kosztów w sposób jednoznaczny, co również budzi wątpliwości po stronie wnioskodawcy. Wnioskodawca powtórzył, że zdaniem pełnomocnika wydatki poniesione na wynagrodzenie prowizyjne przez przedsiębiorstwo stanowią każdorazowo koszty podatkowe.

Rozpatrując wniosek Spółki Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają w Polsce. Zaś art. 21 ust. 1 pkt 1 updop stanowi, że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych w Polsce przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 tej ustawy, przychodów m.in. z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W celu rozstrzygnięcia, czy w konkretnym przypadku wystąpi obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osiąganych przez kontrahentów maltańskich należy przeanalizować umowy polsko-maltańskiej, zgodnie bowiem z art. 21 ust. 2 updop przepisy art. 21 ust. 1 updop stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Zgodnie z art. 12 umowy polsko-maltańskiej, należności licencyjne powstające w Polsce, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na Malcie, mogą być opodatkowane na Malcie. Jednakże ust. 2 tego przepisu stanowi, że należności licencyjne mogą być również opodatkowane w tym państwie, w którym powstają, czyli w Polsce i zgodnie z prawem obowiązującym w Polsce, lecz jeżeli odbiorca tych należności jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10 % kwoty brutto należności licencyjnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 umowy polsko-maltańskiej, uważa się, że należności licencyjne powstają w Polsce, gdy płatnikiem jest Polska, jej jednostka terytorialna, władza lokalna albo osoba mająca w Polsce miejsce zamieszkania lub siedzibę. W analizowanej sprawie, płatnikiem należności licencyjnych jest osoba mająca siedzibę w Polsce, czyli wnioskodawca, zatem należy stwierdzić, że należności licencyjne powstają w Polsce.

W art. 12 ust. 3 umowy polsko-maltańskiej zostały zdefiniowane należności licencyjne. Określenie "należności licencyjne", użyte w art. 12 umowy polsko-maltańskiej, oznacza płatności gotówkowe lub zapisy na rachunku, dokonywane okresowo lub inaczej, i określone lub obliczone w zakresie, w jakim są one dokonywane jako wynagrodzenie za:

1. użytkowanie lub prawo do użytkowania każdego prawa autorskiego, patentu, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu technologicznego, znaku towarowego lub innej podobnej własności lub prawa;
2. użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkiego urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
3. udzielanie informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie naukowej, technicznej, przemysłowej lub handlowej,
4. udzielanie wszelkiej pomocy technicznej o charakterze pochodnym lub pomocniczym, związanej z umożliwieniem zastosowania lub wykorzystania wszelkiej własności lub praw wymienionych pod literą a) i wszelkiego urządzenia wymienionego pod literą b) albo wszelkich informacji o zdobytym doświadczeniu, o których mowa pod literą c);
5. użytkowanie lub prawo do użytkowania:(i) filmów dla kin;(ii) filmów lub taśm video do wykorzystania w transmisjach telewizyjnych;(iii) taśm do wykorzystania w transmisjach radiowych lub
6. całkowite albo częściowe wstrzymanie się od korzystania lub udostępniania jakiejkolwiek własności lub praw, o których mowa w tym ustępie.

Wnioskodawca stwierdził, że płaci wynagrodzenie prowizyjne za nabyte licencje w zakresie wzorów użytkowych. Należy zatem uznać, że wynagrodzenie to jest uiszczane za użytkowanie lub prawo do użytkowania wzoru. W związku z tym jest ono objęte postanowieniami art. 12 ust. 3 lit. a umowy polsko-maltańskiej. W tym przypadku nie ma znaczenia, że wynagrodzenie zostało ustalone w sposób prowizyjny, ponieważ ww. przepis umowy polsko-maltańskiej nie rozstrzyga w jakiej formie ma być ustalone wynagrodzenie z tytułów wymienionych w tym przepisie.

Wnioskodawca twierdzi również, że nabycie licencji w zakresie wzorów użytkowych (użytecznych) nie skutkuje przejściem całości praw autorskich do licencji niezbędnych dla działalności gospodarczej. Należy wskazać, że przepis art. 12 ust. 3 umowy polsko-maltańskiej nie uzależnia faktu powstania należności licencyjnej od przeniesienia całości praw autorskich do licencji. Art. 12 ust. 3 lit. a tej umowy stanowi, że należności licencyjne stanowią wynagrodzenie za użytkowanie lub prawo do użytkowania m.in. wzoru, co ma miejsce w analizowanej sprawie. Zatem nieprawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie występują należności licencyjne.

Art. 12 ust. 6 stanowi natomiast, że jeżeli w wyniku szczególnych powiązań między płatnikiem a właścicielem należności licencyjnych lub między nimi a osobą trzecią kwota należności mających związek z użytkowaniem, prawem lub informacją przekracza kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy płatnikiem a właścicielem bez takich powiązań, to postanowienia tego artykułu stosuje się tylko do tej ostatniej wymienionej kwoty. W tym przypadku nadwyżka ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu zgodnie z prawem obowiązującym w Polsce i na Malcie i z uwzględnieniem innych postanowień umowy polsko-maltańskiej.

We wniosku X nie wyjaśnia, czy licencjodawcy maltańscy prowadzą na terytorium Polski działalność w formie zakładu, który został zdefiniowany w art. 5 umowy polsko-maltańskiej. Jednakże, wnioskodawca przywołuje art. 7 ust. 3 umowy polsko-maltańskiej, który stanowi, że przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu (włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi) i które podlegałyby odliczeniu, gdyby zakład, który poniósł wydatki, był niezależną jednostką, niezależnie od tego, czy koszty powstały w tym Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej. Wnioskodawca jednakże odnosi ten przepis do swojej sytuacji w celu uzasadnienia zaliczania kosztów związanych z zawartymi umowami licencyjnymi do kosztów uzyskania przychodów. Należy wskazać, że takie zastosowanie przepisu jest nieprawidłowe. Przepis ten mógłby być zastosowany w analizowanej sprawie w sytuacji, gdyby licencjodawcy maltańscy prowadzili działalność w Polsce poprzez zakład położony na terenie Polski (art. 7 ust. 1 umowy polsko-maltańskiej).

Wskazać także należy, że ze względu na fakt, że wynagrodzenie licencjodawców maltańskich zostało objęte art. 12 umowy polsko-maltańskiej, powoływanie art. 7 przywołanej umowy jest niezasadne. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 8 tej umowy, jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu. W konsekwencji zastosowanie znajdzie art. 12 umowy polsko-maltańskiej, a w szczególności art. 12 ust. 2, który stanowi, że należności licencyjne mogą być opodatkowane również w Polsce, zaś podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10 % kwoty brutto należności licencyjnych.

Mając na uwadze powyższe, postanowiono jak w sentencji.

Minister Finansów informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji. Postanowienie dotyczy wyłącznie interpretacji przepisów umowy polsko-maltańskiej.

Odpowiedź nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, jest natomiast wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie, na podstawie art. 14e § 2, art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Stronie przysługuje zażalenie do Ministra Finansów w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.