Działając na podstawie art. 14e § 1 oraz art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), udzielając interpretacji w zakresie postanowień następujących umów:

1) umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178, dalej: umowa polsko-amerykańska);
2) umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189, dalej: umowa polsko-czeska);
3) umowy z dnia 7 czerwca 1988 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1989r. Nr 13, poz. 65, dalej: umowa polsko-chińska);
4) umowy z dnia 22 maja 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku Dz.U. z 1993 r. Nr 125, poz. 569, dalej: umowa polsko-rosyjska);
5) umowy z dnia 11 stycznia 1995 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Uzbekistanu w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. Nr 116, poz. 559, dalej: umowa polsko-uzbecka),

Minister Finansów uznaje
za nieprawidłowe stanowisko przedstawione przez X, we wniosku z dnia 8 marca 2006 r. i uzupełnionego pismem z dnia 28 kwietnia 2006 r. dotyczącym uznania wypłacanych należności tytułem usług pośrednictwa i marketingowych oraz usług o podobnym charakterze podmiotom niemającym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu za niepodlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Uzasadnienie

W dniu 10 marca 2006 r. wpłynął do Urzędu Skarbowego wniosek X, z dnia 8 marca 2006 r. w sprawie interpretacji przepisów następujących umów o unikaniu podwójnego opodatkowania: umowy polsko-amerykańskiej, polsko-czeskiej, polsko-chińskiej, polsko-rosyjskiej oraz polsko-uzbeckiej.

Stosownie do art. 170 Ordynacji podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego przy piśmie z dnia 21 marca 2006 r., nr PDP III/070-3/06019247/2006, przekazał Ministrowi Finansów wniosek złożony przez X do załatwienia zgodnie z właściwością.

We wniosku z dnia 8 marca 2006 r. spółka X zwróciła się z zapytaniem, czy ciążą na niej obowiązki płatnika z tytułu korzystania z usług doradczych, badań rynku oraz świadczeń o podobnym charakterze, w szczególności usług pośrednictwa i marketingowych na rynkach różnych krajów w szczególności na rynku czeskim, chińskim, rosyjskim, ukraińskim i uzbeckim.

X korzysta na rynkach ww. krajów z usług doradczych, badań rynku oraz świadczeń o podobnym charakterze, w szczególności usług pośrednictwa i marketingowych. W ocenie wnioskodawcy, przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: updop) ma zastosowanie, jeżeli spełnione są łącznie trzy warunki:
- świadczenie musi być jednym ze świadczeń wymienionych w przepisie lub być świadczeniem o podobnym charakterze,
- przychód musi zostać uzyskany przez nierezydenta,
- przychód ten musi zostać uzyskany na terytorium Polski.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanowiskiem spółki, usługi pośrednictwa są co do zasady objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Jednakże, zdaniem wnioskodawcy konieczne jest jeszcze wykonywanie usługi przez nierezydenta na terytorium Polski. W stanowisku zaprezentowanym przez wnioskodawcę, wskazuje on, że pierwszy warunek jest niewątpliwie spełniony, zaś skoro usługi pośrednictwa dotyczą rynku pośredników, to nie można mówić o tym, że usługa ta wykonywana jest na terytorium Polski. Tym samym nie został spełniony trzeci warunek, czego konsekwencją jest to, że obowiązek w podatku dochodowym nie powstaje. Wnioskodawca twierdzi, że wykonywanie przez zagraniczny podmiot usług pośrednictwa będzie opodatkowane zryczałtowanym podatkiem w wysokości 20% przychodów tylko wtedy, gdy usługi te uzyskane będą na terytorium Polski. Wnioskodawca uważa, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania do przychodów uzyskiwanych poza granicami Polski przez nierezydentów. Oznacza to, zdaniem wnioskodawcy, że na firmie X nie ciążą w omawianym wypadku obowiązki płatnika oraz obowiązek złożenia formularza IFT-2.

W piśmie z dnia 28 kwietnia 2006 r. uzupełniającym stan faktyczny sprawy, wnioskodawca sprecyzował, że kraje siedziby usługodawców to Uzbekistan, Czechy, Rosja, Chiny, USA. Usługodawcy ci nie posiadają w Polsce zakładu w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. X nie posiada certyfikatów rezydencji wydanych przez właściwe organy administracji podatkowej w krajach usługodawców.

Rozpatrując wniosek Spółki Minister Finansów zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają w Polsce. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a updop podatnicy ci są zobowiązani do zapłacenia podatku dochodowego z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu tych przychodów ustala się w wysokości 20% przychodów.

Strona nie podważa faktu, że usługi, z których korzysta, tj. usługi doradcze, badań rynku, pośrednictwa i marketingowe, mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.
W opinii Ministra Finansów istotne znaczenie dla sprawy, w świetle art. 21 ust. 1 updop, ma fakt uzyskiwania na terytorium Polski przychodów objętych postanowieniami tego artykułu. Ustawodawca nie uzależnił opodatkowania tych świadczeń od faktu, czy są one wykonywane na terytorium Polski, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane na terytorium Polski.

Z treści tego przepisu wynika, że przychody osób zagranicznych, nieposiadających w Polsce siedziby lub zarządu, osiągane z tytułów wymienionych w tym przepisie są opodatkowane podatkiem dochodowym według stawki zryczałtowanej w wysokości 20% od każdorazowo wypłacanej osobie zagranicznej kwoty należności, chyba że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią inaczej. Zatem, zasadnicze znaczenie ma ustalenie miejsca, w którym usługa lub świadczenie wywołała skutek w postaci powstania lub powiększenia przychodów u odbiorcy usługi lub świadczenia. Jeżeli skutek ten nastąpił w Polsce, co niewątpliwie ma miejsce w analizowanej sprawie, to także dochód uzyskany przez podmiot świadczący usługi winien być opodatkowany w Polsce.
Uzasadnieniem nałożenia podatku na dochód osiągnięty przez nierezydentów jest ekonomiczny związek tego przychodu z jurysdykcją podatkową danego państwa, w rozpatrywanej sprawie - Polski. W przypadku, gdy Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania z krajem rezydencji podatkowej podatnika, zastosowanie znajdują postanowienia tej umowy, które stanowią integralną część polskiego systemu podatkowego.

W konsekwencji, w celu rozstrzygnięcia, czy w konkretnym przypadku wystąpi obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osiąganych przez kontrahentów zagranicznych należy przeanalizować postanowienia poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie bowiem z art. 21 ust. 2 updop przepisy art. 21 ust. 1 updop stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

W sytuacji opisanej we wniosku należy rozważyć, które umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania znajdą zastosowanie. Zgodnie z informacją przekazaną przez wnioskodawcę kraje siedziby usługodawców to - Stany Zjednoczone, Czechy, Chiny, Rosja oraz Uzbekistan, natomiast rynki na których są świadczone usługi to rynek czeski, chiński, rosyjski, ukraiński i uzbecki. Poza rynkiem ukraińskim i usługodawcą ze Stanów Zjednoczonych, kraje siedziby usługodawców są zgodne z rynkami, na których są przez nich wykonywane usługi. Dla celów zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania istotne jest jednak, w jakim kraju usługodawca ma siedzibę lub miejsce zarządu. Ze względu na fakt, że żaden z usługodawców nie ma siedziby na Ukrainie, umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta między Polską a Ukrainą nie znajdzie w tym przypadku zastosowania. Zastosowanie znajdą natomiast odpowiednio umowy: polsko-amerykańska, polsko-czeska, polsko-chińska, polsko-rosyjska oraz polsko-uzbecka.

W związku z powyższym, mogą wystąpić sytuacje, w których usługodawcy polskiej spółki działają poprzez zakład położony w kraju obcym, w którym jest wykonywana usługa. Ewentualna ocena takiej sytuacji jest poza właściwością Ministra Finansów, ponieważ obejmuje interpretację postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez inne kraje niż Polska oraz może być uzależniona od interpretacji prawa wewnętrznego krajów-stron takich umów.

Interpretując umowy polsko-amerykańską, polsko-czeską, polsko-chińską, polsko-rosyjską oraz polsko-uzbecką, Minister Finansów stwierdza co następuje. Wszystkie wymienione wyżej umowy zwierają postanowienia dotyczące opodatkowania zysków z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-amerykańskiej, umowy polsko-czeskiej oraz umowy polsko-chińskiej, zyski przedsiębiorstwa z siedzibą odpowiednio w Stanach Zjednoczonych, Czechach lub Chinach będą podlegać opodatkowaniu tylko w danym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w Polsce poprzez zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-rosyjskiej, zyski osiągane w Polsce przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rosji mogą być opodatkowane w Polsce tylko wówczas, gdy dane zyski osiągane są przez położony w Polsce zakład i tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 umowy polsko-uzbeckiej, zyski przedsiębiorstwa mającego siedzibę w Uzbekistanie będą podlegać opodatkowaniu tylko w Uzbekistanie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w Polsce przez zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane:

a) temu zakładowi;
b) sprzedaży Polsce towarów lub dóbr takiego samego lub podobnego rodzaju, jak sprzedane za pośrednictwem zakładu;
c) innej działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce takiego samego rodzaju, jak działalność prowadzona przez zakład.

Biorąc pod uwagę fakt, że wnioskodawca stwierdził, że usługodawcy nie prowadzą działalności na terytorium Polski poprzez zakład, z powyższych postanowień wynika, że zyski osiągane przez zagranicznych usługodawców nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Jednakże, zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, niepobranie podatku zgodnie z powyższymi umowami jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od każdego z usługodawców zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Spółka twierdzi, że nie posiada certyfikatu rezydencji usługodawców zagranicznych. W związku z tym, wnioskodawca jest zobowiązany do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od wypłacanych należności w wysokości 20% przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 2a updop). W przypadku uzyskania certyfikatu rezydencji potwierdzającego, że w dniu dokonywania wypłaty należności usługodawcy byli rezydentami podatkowymi poszczególnych krajów-stron ww. umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, X jako płatnik będzie mógł wystąpić do właściwego urzędu skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Mając na uwadze powyższe, postanowiono jak w sentencji.

Minister Finansów informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Odpowiedź nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, jest natomiast wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie, na podstawie art. 14e § 2, art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Stronie przysługuje zażalenie do Ministra Finansów w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.