P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku Pani (....) z 15.11.2005 r. (data złożenia w tut. urzędzie: 16.11.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej sposobu wpisania do podatkowej księgi przychodów i rozchodów przychodu ze sprzedaży praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia,

stwierdzam, że

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

U Z A S A D N I E N I E

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz dokumentów zgromadzonych w tutejszym organie wynika, że od 01.03.2005 r. prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą, z której dochody są opodatkowane podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, wobec czego prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Przedmiotem działalności jest wytwarzanie energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii (farma wiatrowa). Na wytwarzanie energii elektrycznej posiada Pani koncesję nr WEE/776/13548/W/3/2005/AWP wydaną 19.08.2005 r. przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Sprzedaż wytworzonej energii elektrycznej odbywa się na podstawie umowy sprzedaży energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii (nr 28/9/OZE/EE/2005) zawartej 30.09.2005 r. z Koncernem Energetycznym S.A. Tego samego dnia z Koncernem Energetycznym S. A. zawarła Pani umowę sprzedaży (nr 22/9/OZE/PM/2005) praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia, w której strony zobowiązały się do sprzedaży/kupna wszystkich praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia, przekazanych sprzedającemu przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki dla okresu obowiązywania umowy, co ma następować w transakcjach pozasesyjnych, czyli zawartych za pośrednictwem, ale poza sesją Towarowej Giełdy Energii S. A., które są rozliczane wartościowo pomiędzy stronami umowy, a potwierdzeniem ich zawarcia jest zmiana własności - ze sprzedającego na kupującego - w Rejestrze Świadectw Pochodzenia. W obu umowach występuje Pani jako sprzedający. W rozliczeniach za energię elektryczną obowiązuje cena netto ogłaszana przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (w 2005 roku obowiązywała cena 0,118 zł/kWh), o której mowa w art. 23 ust. 2 pkt 18 lit. b) ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 roku - Prawo energetyczne (j. t. Dz. U. z 2003 r. nr 153, poz. 1504 z późn. zm), natomiast w rozliczeniach za nabyte prawa majątkowe od 01.10. do 31.12.2005 r. obowiązywała cena netto w wysokości 0,160 zł/kWh i cena ta miała być negocjowana na kolejne lata. Okresem rozliczeniowym jest miesiąc roku kalendarzowego. Za energię elektryczną wprowadzoną do sieci dystrybucyjnej Koncernu Energetycznego S. A. w okresie rozliczeniowym (czyli w danym miesiącu) wystawia Pani fakturę w terminie do dnia 7 następnego miesiąca, która płatna jest do 28 dnia miesiąca następującego po okresie rozliczeniowym. W przypadku, gdy w późniejszym okresie niezbędne będzie korygowanie należności, zostaną wystawione stosowne faktury korygujące, płatne w terminie 14 dni od daty otrzymania faktury. Ilość energii elektrycznej sprzedanej w danym miesiącu, określona na fakturze wynikającej z umowy sprzedaży, jest podstawą do ustalenia wysokości przedpłat miesięcznych z tytułu nabycia praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia, na które wystawiona jest faktura zaliczkowa. Zaliczka (przedpłata) na poczet wynagrodzenia za nabycie praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia jest płatna przez kupującego w terminie 7 dni od dnia otrzymania przez niego faktury wynikającej z umowy sprzedaży energii elektrycznej, z kolei faktura zaliczkowa jest wystawiana przez sprzedającego w terminie 7 dni od otrzymania przedpłat (zaliczek). Po zakończeniu każdego kwartału i po przeniesieniu przez sprzedającego na kupującego, poprzez giełdę towarową, wszystkich praw majątkowych wynikających ze świadectw udziałowych, następuje wystawienie końcowej faktury VAT, płatnej w terminie 14 dni od daty jej wystawienia. W przypadku jednak, gdy faktury zaliczkowe za kolejne miesiące kwartału obejmują całą kwotę wynikającą ze sprzedaży praw majątkowych, faktury końcowej nie wystawia się. Z kolei gdy wysokość przedpłat (zaliczek) otrzymanych przez sprzedającego w okresie kwartalnym przewyższa wartość praw majątkowych wynikających ze świadectw udziałowych, nabytych przez kupującego, sprzedawca dokonuje korekty ostatniej faktury zaliczkowej wystawionej w tym okresie.

W związku z powyższym pojawiła się wątpliwość dotycząca sposobu wpisania do podatkowej księgi przychodów i rozchodów przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej powstałego w związku ze sprzedażą praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia.

Pani zdaniem kwoty netto, wynikające z faktur zaliczkowych wystawianych co miesiąc, nie stanowią przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż faktury te dokumentują jedynie fakt przekazania zaliczki na poczet zakupu praw majątkowych, a samo zbycie praw majątkowych nastąpi w przyszłości, po zakończeniu okresu rozliczeniowego, czyli kwartału. Dopiero wówczas możliwe będzie przekazanie kupującemu, za pomocą domu maklerskiego, praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia, które zostały zarejestrowane na Towarowej Giełdzie Energii, co może wiązać się z koniecznością wystawienia faktury końcowej. Przychód ze sprzedaży praw majątkowych powstanie w momencie ich przekazania kupującemu, co następuje z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw pochodzenia. Uważa Pani, iż za podstawę zaksięgowania przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów należy przyjąć dowód wewnętrzny, z którego będzie wynikało, kiedy kupującemu zostały przekazane prawa majątkowe ze świadectw pochodzenia i wskazane zostaną numery faktur VAT i kwoty zaliczek wpłaconych na poczet zakupu tych praw.

Podstawą zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, zgodnie z przepisami § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 roku w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 z późn. zm.), są dowody księgowe, którymi są: faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, zwane dalej "fakturami", odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach.

W przywołanych przepisach § 13 i 14 rozporządzenia czytamy:

§ 13

Za dowody księgowe uważa się również:

1. dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
2. noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
3. dowody przesunięć;
4. dowody opłat pocztowych i bankowych;
5. inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

§ 14

1. Na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).
2. Dowody, o których mowa w ust. 1, mogą dotyczyć wyłącznie:

1) zakupu, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt;
2) zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych (PKWiU 01.11.91-00), jagód, owoców leśnych (PKWiU 01.13.23-00) i grzybów (PKWiU 01.12.13-00.43);
3) wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika;
4) zakupu w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych;
5) kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących;
6) zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych;
7) wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele;
8) opłat uiszczanych znakami opłaty skarbowej oraz opłat sądowych i notarialnych;
9) wydatków związanych z parkowaniem samochodu w sytuacji, gdy są one poparte dokumentami niezawierającymi danych, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2; podstawą wystawienia dowodu wewnętrznego jest bilet z parkometru, kupon, bilet jednorazowy załączony do sporządzonego dowodu.

3. Dowody wewnętrzne dotyczące rozliczenia kosztów podróży służbowych pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących powinny zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet.
4. Zakup w jednostkach handlu detalicznego materiałów, środków czystości i bhp oraz materiałów biurowych może być, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 4, dokumentowany paragonami zaopatrzonymi w datę i stempel (oznaczenie) jednostki wydającej paragon - określającymi ilość, cenę jednostkową oraz wartość, za jaką dokonano zakupu. Na odwrocie paragonu podatnik musi uzupełnić jego treść, wpisując swoje nazwisko (nazwę zakładu), adres oraz rodzaj (nazwę) zakupionego towaru.
5. Wydatki poniesione za granicą na zakup paliwa i olejów mogą być dokumentowane paragonami lub dowodami kasowymi. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę treść przedstawionych wyżej przepisów należy stwierdzić, że przychody uzyskane w sytuacji takiej, jaka została przedstawiona we wniosku, nie mogą być udokumentowane dowodem księgowym innym niż wymienione w § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów A zatem podstawą ich zapisu w księdze są wystawione faktury VAT. Aby jednak możliwe było stwierdzenie, że przychody zaksięgowano we właściwym czasie, konieczne jest dołączenie do faktur dokumentu potwierdzającego datę dokonania zmian w rejestrze świadectw pochodzenia, polegających na przeniesieniu praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia z Pani na kupującego.

Interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia i nie jest wiążąca dla wnioskodawcy.