POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku działając na podstawie art.14a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz.60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm), w sprawie: różnice kursowe a przekaz jako forma spełnienia świadczenia

stwierdza, że

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

W wyniku połączenia w dniu 14 czerwca 2006r. ?P? Sp. z o.o. z ?K? sp. z o.o. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych (połączenie przez przejęcie) Spółka ?K? przestała istnieć, a jej działalność gospodarcza kontynuowana jest przez ?P? sp. z o.o.

W dacie transakcji, której konsekwencje stanowią przedmiot zapytania Spółka ?P? (Wnioskodawca) była 100% udziałowcem Spółki ?K?. Z kolei 100% udziałów w spółce ?P? było (i nadal jest) własnością ?PI? sp. z o.o.

Spółka ?K? z jednej strony posiadała zobowiązanie w walutach obcych (USD) wobec banku z tytułu udzielonego jej kredytu, a z drugiej strony przysługiwała jej należność względem ?PI? sp. z o.o. z tytułu obligacji.

Strony postanowiły, że ?PI? zamiast spłacić należność na rachunek ?K? spłaci tą należność do banku na poczet spłaty części zobowiązania kredytowego ?K? wobec banku na podstawie cywilnoprawnej instytucji przekazu uregulowanej w art. 9211 Kodeksu cywilnego.

Wątpliwości Podatnika budzi, czy spłata części kredytu ?K? przez ?PI? w oparciu o instytucję przekazu spowodowała w ?K? realizację różnic kursowych wpływających na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym (różnic kursowych pomiędzy kursem z dnia zaciągnięcia kredytu a kursem z dnia jego częściowej spłaty przez ?PI? na podstawie instytucji przekazu).

Zdaniem Wnioskodawcy spłata części kredytu obciążającego Spółkę ?K? przez Spółkę ?PI? w oparciu o instytucję przekazu nie spowodowała w Spółce ?K? realizacji różnic kursowych wpływających na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym (różnic kursowych pomiędzy kursem z dnia zaciągnięcia kredytu a kursem z dnia jego częściowej spłaty na podstawie instytucji przekazu).

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 9211 ustawy z dnia 23.04.1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) kto przekazuje drugiemu (odbiorcy przekazu) świadczenie osoby trzeciej (przekazanego), upoważnia tym samym odbiorcę przekazu do przyjęcia, a przekazanego do spełnienia świadczenia na rachunek przekazującego.

Instytucja przekazu jest instytucją prawną, którą może zastosować podatnik w celu rozliczenia istniejących zobowiązań i wierzytelności. Instytucja ta opiera się na założeniu, że z wyjątkiem przypadków zastrzeżonych w ustawie spełnienie świadczenia nie musi być dokonane przez samego dłużnika. Jej zastosowanie jest możliwe wówczas, gdy ta sama osoba jest uprawniona do otrzymania świadczenia od innego podmiotu, a jednocześnie jest zobowiązania do spełnienia świadczenia tego samego rodzaju na rzecz podmiotu trzeciego.

Przekaz polega na złożeniu oświadczenia woli przez przekazującego (podatnika) dwóm podmiotom, tj. ?przekazanemu? (dłużnikowi podatnika) oraz ?odbiory przekazu? (wierzycielowi podatnika). Treścią tego oświadczenia jest upoważnienie przekazanego do spełnienia świadczenia oraz upoważnienie odbiory świadczenia do jego przyjęcia. W konsekwencji spełnienia świadczenia wygasa nie tylko zobowiązanie udzielającego upoważnienia względem odbiory przekazu, ale także zobowiązanie, które miał przekazany wobec udzielającego upoważnienia.

W ustawie z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) ustawodawca wyodrębnił w poszczególnych przepisach art. 12 i 15 następujące stany faktyczne, w których ustala się różnice kursowe wpływające na przychody lub koszty uzyskania przychodów:

• przychody związane z prowadzoną działalnością gospodarczą wyrażone w walutach obcych gdy występuje różnica kursu między dniem uzyskania a dniem faktycznego otrzymania (art. 12 ust. 3 - jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu),
• koszty uzyskania przychodów związane z osiąganiem przychodów wyrażone w walutach obcych gdy występuje różnica kursu między dniem zarachowania a dniem zapłaty (art. 15 ust. 1 ? zdanie trzecie ? jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów),
• różnice kursowe od własnych środków pieniężnych (art. 12 ust. 2a i art. 15 ust. 1a ? przychody / koszty z tytułu różnic kursowych od własnych środków pieniężnych w walutach obcych ustala się jako różnicę między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu kupna / sprzedaży walut z dnia faktycznego otrzymania / zapłaty oraz kursu kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłaszanego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik).

Mając na względzie przepisy ustawy podatkowej, stwierdzić należy, iż różnice kursowe mające wpływ na przychody / koszty uzyskania przychodów powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznego transferu środków pieniężnych w walutach obcych. Przy czym podkreślić należy, iż podatkowe różnice kursowe generują tylko te transakcje, które dokonywane są w walucie obcej za pośrednictwem banku, z którego usług korzysta podatnik. Zatem jedynie w przypadku otrzymania zapłaty na rachunek bankowy Podatnika, jak również w przypadku dokonania zapłaty z rachunku bankowego Podatnika, obliczone przy zapłacie różnice kursowe są różnicami zrealizowanymi, które wpływają na ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W ocenie tut. Organu podatkowego wygaśnięcie zobowiązania Spółki z tytułu kredytu poprzez zastosowanie konstrukcji przekazu, w ramach którego Spółka nie spłaca bezpośrednio długu wierzycielowi, lecz robi to za pośrednictwem podmiotu trzeciego nie jest objęte zakresem przedmiotowym pojęcia zapłaty w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z którym to wydarzeniem ustawa wiąże prawo do rozpoznania różnic kursowych. W przypadku przekazu nie następują faktyczne transfery środków pieniężnych do/ze Spółki, w związku z czym nie zostają zrealizowane różnice kursowe dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując w ocenie tut. Organu podatkowego prawidłowe jest stanowisko Podatnika, iż częściowe wygaśniecie zobowiązania Spółki ?K? z tytułu kredytu w wyniku jego spłaty przez ?PI? poprzez zastosowanie konstrukcji przekazu nie powoduje realizacji różnic kursowych mających wpływ na wysokość podstawy opodatkowania.