INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2012 r. (data wpływu 21 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2012 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu, od którego Spółka może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Spółka z oo. prowadzi działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia wydanego w 1998 roku.

Spółka rozpoczęła działalność w sierpniu 2000 r. i jest małym przedsiębiorcą. Zgodniez art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych dochód Spółki miał być całkowicie zwolniony z podatku dochodowego w okresie równym połowie okresu na jaki ustanowiona została strefa a w pozostałym okresie w części nie przekraczającej 50% dochodów. Specjalna strefa ekonomiczna została ustawiona zgodnie z art. 1 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 września 1997 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej na okres 20 lat.

W związku z powyższym dochód Spółki miał być całkowicie zwolniony z podatku dochodowego przez okres 10 lat od dnia rozpoczęcia działalności, czyli do sierpnia 2010 roku, a w pozostałym okresie czyli do 2017 roku dochód Spółki miał być zwolniony w części nie przekraczającej 50%.

Po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej, zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 2 października 2003r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw, Spółka zachowała prawo do zwolnienia całości dochodów z podatku dochodowego do sierpnia 2010 a od sierpnia 2010 do grudnia 2011 dochód Spółki był zwolniony z podatku dochodowego w 50%. Od 2012 roku Spółka jest zobowiązana do opodatkowania całości osiąganych dochodów.

W marcu 2012 roku Spółka otrzymała drugie zezwolenie na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej w związku z rozbudową istniejącego zakładu. Zgodnie z wydanym zezwoleniem ustalono następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej: poniesienie na terenie strefy wydatków kwalifikowanych w wysokości co najmniej 2 mln zł w terminie do dnia 01.06.2013r. oraz zwiększenie dotychczasowego zatrudnienia i utrzymanie zatrudnienia na określonym poziomie. Spółka pierwsze wydatki kwalifikowane poniosła już w marcu 2012 roku.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

Od jakiego momentu Spółka może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego-czy będzie to miesiąc, w którym zostały poniesione pierwsze wydatki inwestycyjne, czy miesiąc następujący po miesiącu, w którym spełniono warunki określone w zezwoleniu ...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne.

Jedynym odstępstwem od tej reguły jest zgodnie z art. 5 ust 4 sytuacja, gdy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część została objęta granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji.

Spółka od początku swojego istnienia jest objęta obszarem specjalnej strefy ekonomicznej, w związku z powyższym nie dotyczy jej art. 5 ust. 4 wyżej wymienionego rozporządzenia a zatem zwolnienie dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, od podatku dochodowego przysługuje Spółce od miesiąca w którym poniosła pierwsze wydatki inwestycyjne - czyli od marca 2012 roku aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Stosownie do treści art. 17 ust. 4 cyt. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Dokonując analizy przedmiotowego przepisu zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Jednocześnie należy zauważyć, że zwolnienie wynikające z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter uprawnienia w sensie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze brzmienie art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przedmiotowe zwolnienie, będące formą pomocy publicznej, zostało uzyskane przez Spółkę z mocy prawa w związku z przyznaniem jej zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. Uzyskanie takiego zezwolenia stanowiło konsekwencję decyzji gospodarczej Spółki oraz spełnienie przez nią lub zobowiązanie się do spełnienia określonych wymogów i warunków uzyskania zezwolenia. Zarówno zezwolenie na prowadzenie działalności w specjalnych strefach ekonomicznych, jak i będące jego konsekwencją zwolnienie z opodatkowania, stanowią uprawnienia Spółki. Uprawnienia te przysługują Spółcew związku z uczynieniem przez nią zadość wymogom określonym przepisami prawa.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym jednoznacznie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych(j. t. Dz. U z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.).

Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych). Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. ustawy Rada Ministrów, na wniosek ministra właściwego do spraw gospodarki, ustanawia strefę w drodze rozporządzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 4 pkt 5 ww. ustawy, Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia koszty inwestycji uwzględniane przy obliczaniu wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1, po dniu 31 grudnia 2000 r.

Zgodnie z przepisem art. 12 dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przytoczonego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy wynikają podstawowe warunki stosowania przedmiotowego zwolnienia, do których należą pochodzenie dochodu z działalności gospodarczej; wykonywanej zgodnie z zakresem przedmiotowym udzielonego zezwolenia, a przy tym takiej tylko która prowadzona jest na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Poza tym z art. 17 ust. 1 pkt 34 wynika wprost, że omawiane zwolnienie od podatku jest formą pomocy publicznej, a w zakresie wielkości dopuszczalnej pomocy publicznej (w formie tego zwolnienia) ustawa podatkowa odsyła do odrębnych przepisów. Literalne brzmienie ww. art. 17 ust 1 pkt 34 ustawy nie pozostawia wątpliwości, określając wprost, które dochody są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych. W równie definitywny sposób, czyli przesądzający „co jest”, a nie „co może być” wolne od podatku, został sformułowany art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że Spółka od początku swojego istnienia jest objęta obszarem specjalnej strefy ekonomicznej. W marcu 2012 roku otrzymała drugie zezwolenie na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej w związku z rozbudową istniejącego zakładu. Zgodnie z wydanym zezwoleniem ustalono następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej: poniesienie na terenie strefy wydatków kwalifikowanych w wysokości co najmniej 2 mln zł w terminie do dnia 1 czerwca 2013 r. oraz zwiększenie dotychczasowego zatrudnienia i utrzymanie zatrudnienia na określonym poziomie. Spółka pierwsze wydatki kwalifikowane poniosła w marcu 2012 roku.

Dla określenia sytuacji prawnopodatkowej Spółki w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej będą zatem miały zastosowanie m.in. następujące akty prawne:

1. ww. ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych;
2. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 ze zm.);

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r., pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1. kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2. tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Warunkiem udzielenia pomocy z tytułu nowej inwestycji jest udział środków własnych przedsiębiorcy rozumianych jako środki, które nie zostały uzyskane w ramach udzielonej mu pomocy, wynoszących co najmniej 25 % całkowitych kosztów kwalifikowanych inwestycji (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, przy czym przedsiębiorstwo jest nabywane przez samodzielnego przedsiębiorcę w rozumieniu załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008z dnia 6 sierpnia 2008 roku uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólne rozporządzenie w sprawie wyłączeń blokowych) (§ 3 ust. 4 ww. rozporządzenia). Nie jest dopuszczalna pomoc przeznaczona na inwestycje odtworzeniowe (§ 3 ust. 5 ww. rozporządzenia).

Przez nowo zatrudnionych pracowników należy rozumieć liczbę pracowników zatrudnionych po dniu uzyskania zezwolenia, w związku z realizacją nowej inwestycji, jednak nie później niż w okresie 3 lat od zakończenia inwestycji, a każde miejsce pracy jest utrzymane przez okres co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres co najmniej 3 lat, licząc od dnia ich utworzenia. Liczba pracowników oznacza pracowników zatrudnionych w pełnym wymiarze czasu pracy w okresie jednego roku wraz z pracownikami zatrudnionymi w niepełnym wymiarze czasu pracy oraz pracownikami sezonowymi, w przeliczeniu na etaty w pełnym wymiarze czasu pracy.

Ponadto, stosownie do przepisu § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem:

1. utrzymania własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisówo podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym;
2. utrzymania inwestycji w regionie, w którym udzielono pomocy, przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona,a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata. § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia.

W myśl § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1. ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4. ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5. kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Ww. przepisy określają zatem w szczególności następujące warunki do uznawania wydatków za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą:

1. muszą to być koszty inwestycji,
2. muszą być poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia strefowego,
3. muszą być poniesione w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy,
4. muszą być przeznaczone na cele wyżej wymienione.

W przypadku uzyskania przez przedsiębiorcę zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, dochód osiągnięty z tej działalności podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, od momentu uzyskania tego dochodu, o ile przedsiębiorca poniósł już koszty inwestycji, z tytułu których udzielana jest mu pomoc publiczna w formie zwolnień podatkowych. Powyższe implikuje wniosek, że przedsiębiorca powinien korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych dochodu, uzyskanego z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, proporcjonalnie do ponoszonych wydatków inwestycyjnych w specjalnej strefie ekonomicznej. A zatem poniesienie w określonej wysokości i w określonym okresie rozliczeniowym dla celów podatkowych wydatku na inwestycje (czy też tworzenie nowych miejsc pracy) w specjalnej strefie ekonomicznej powoduje, że dochód podatnika z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie strefy (w ramach zezwolenia) podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym, w wysokości poniesionych kosztów inwestycji w tym okresie rozliczeniowym.

Reasumując, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy publicznej na zasadach określonych w stosownych przepisach. W miesiącu poniesienia pierwszych wydatków inwestycyjnych (lub kosztów nowych miejsc pracy), co do zasady, przedsiębiorca działający na terenie specjalnej strefy ekonomicznej powinien zadeklarować dochód z działalności określonej w zezwoleniu jako dochód ze źródeł zwolnionych. Pamiętać należy jednak, że w przypadku prowadzenia działalności w specjalnej strefie ekonomicznej możliwe jest jednakże jednoczesne osiąganie przychodów zwolnionych i opodatkowanych. Wymaga to odrębnego ustalenia wyników z działalności zwolnionej i opodatkowanej. W tym celu należy: rozpoznać źródła przychodów (działalność opodatkowana lub zwolniona), alokować przychody do poszczególnych źródeł oraz przyporządkować do przychodów związane z ich uzyskaniem koszty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Spełnienie przez Spółkę ww. warunków oznaczać będzie, że dochody osiągnięte na terenie strefyz działalności gospodarczej, w ramach udzielonego Spółce w 2012 roku zezwolenia, są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.