POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 05.01.2006r. (data wpływu do tut. Urzędu 09.01.2006r.), uzupełnionego pismem z dnia 06.04.2006r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie miejsca opodatkowania dostawy towaru (tkanina tapicerska) nabytego przez Podatnika od kontrahenta z terytorium Wspólnoty, który następnie zostaje odsprzedany kontrahentowi z Holandii, na rzecz którego Podatnik wykonuje meble z wykorzystaniem przedmiotowych tkanin tapicerskich w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego

Uzasadnienie

Podatnik na zlecenie kontrahenta z Holandii produkuje meble w ramach usługi na ruchomym majątku rzeczowym zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt. 3 lit. d) ustawy o VAT.

Podatnik oświadczył, iż spełnia warunki wymienione w art. 28 ust. 7 i art. 28 ust. 8 i zgodnie z tymi przepisami nie wykazuje przedmiotowej usługi jako usługi opodatkowanej w Polsce.

Usługa na majątku ruchomym jest wykonywana na tkaninie tapicerskiej, która zgodnie z przepisami ustawy o VAT jest wywieziona poza terytorium kraju w ciągu 30 dni od wykonania na niej usługi.

Z punktu widzenia kalkulacji ceny sprzedawanych do Holandii mebli, na tkaninach nie jest realizowana żadna marża, gdyż jest ona skalkulowana na bazie wartości mebla bez tkaniny.

Jednakże w trakcie współpracy z kontrahentem holenderskim zaistniała incydentalnie następująca sytuacja - ze względu na możliwość otrzymania przez Spółkę korzystniejszej ceny za tkaninę od producenta z kraju Unii Europejskiej, klient holenderski zlecił zakup tej tkaniny z późniejszym odsprzedaniem jej, a następnie poddaniem usłudze na majątku ruchomym. Spółka dokonała tego zakupu w kraju Unii Europejskiej, a transakcja ta stanowiła dla Podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Podatnik zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie swojego stanowiska odnośnie opodatkowania "odsprzedaży" przedmiotowej tkaniny na rzecz kontrahenta z Holandii.

Zdaniem Podatnika, wystawiając fakturę za przedmiotową tkaninę w ramach "odsprzedaży" na rzecz klienta z Holandii, dla którego zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy o VAT Spółka świadczy usługi na ruchomym majątku rzeczowym, powinien wykazać ją jako transakcję niepodlegającą opodatkowaniu w Polsce zgodnie z art. 28 ust. 7 ustawy o VAT, ponieważ na tkaninie tej wykonano lub będzie wykonana (ponieważ część tkaniny pozostała jeszcze w magazynie w celu realizacji przyszłych zleceń od kontrahenta holenderskiego) usługa na majątku ruchomym, zaś Spółka potrafi ustalić, w jakim meblu wykorzystano tę tkaninę.

Po przeanalizowaniu wniosku Podatnika, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Podatnik produkuje meble na zlecenie kontrahenta z Holandii, który powierza Podatnikowi materiały tapicerskie.

Ze względu na możliwość otrzymania przez Podatnika korzystniejszej ceny za tkaninę od producenta z kraju Unii Europejskiej, klient holenderski zlecił mu zakup tej tkaniny z późniejszym odsprzedaniem jej, a następnie poddaniem usłudze na majątku ruchomym. Spółka dokonała tego zakupu w kraju Unii Europejskiej, a transakcja ta stanowiła dla Podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

A zatem Podatnik produkuje meble tapicerowane, przy czym część materiałów zużywanych do ich wykonania, została powierzona przez kontrahenta (pomimo, że Podatnik sam zakupuje materiał tapicerski, to przed wykonaniem na nim usługi, zostaje on odsprzedany kontrahentowi holenderskiemu).

Oznacza to, że przedmiotowe materiały - od momentu odsprzedaży - przez cały czas pozostają własnością kontrahenta - kontrahent holenderski rozporządza zatem przedmiotowym materiałem jak właściciel.

A zatem Podatnik wytwarza nowy produkt zarówno z materiałów własnych oraz z materiałów powierzonych przez kontrahenta zagranicznego.

Przedstawiony przez Podatnika stan faktyczny wymaga, aby wyjaśnić wskazane pojęcie "usług na ruchomym majątku rzeczowym", wymienione w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy o VAT, które nie zostało zdefiniowane w tej ustawie. W oparciu o wykładnię językową przez omawiane usługi należy rozumieć wszelkie usługi, w wyniku których następuje wytworzenie nowego produktu z powierzonych materiałów, jego przerobienie lub ulepszenie, przy czym podatnik świadczący usługę nie jest właścicielem towaru powierzonego ani towaru wytworzonego, przerobionego lub ulepszonego. W takim przypadku należność podatnika (usługodawcy) obejmuje wyłącznie samą wartość usługi.

Zgodnie z cyt. powyżej przepisem, w przypadku świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28.

Stosownie natomiast do art. 28 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. c i d, świadczonych dla nabywcy, który podał wykonującemu te usługi numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane, miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi ten numer, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane. Natomiast w myśl art. 28 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, przepis ust. 7 stosuje się, jeżeli towary po wykonaniu usług zostaną niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 30 dni od wykonania na nich usług, wywiezione poza terytorium kraju.

Mając zatem na uwadze przyjęcie założenia, iż kontrahent (usługobiorca) podał Podatnikowi (wykonującemu usługę) numer, pod którym jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego (innym niż terytorium kraju) oraz towary zostaną wywiezione z kraju nie później niż w terminie 30 dni od wykonania na nich usług - miejscem świadczenia (opodatkowania) przedmiotowej usługi będzie terytorium tego innego państwa członkowskiego.

Natomiast jak wynika z treści złożonego wniosku, należność Podatnika z tytułu przedmiotowej transakcji nie będzie obejmowała wartości materiału tapicerskiego.

Pomimo faktu, że Podatnik sam zakupuje materiał tapicerski, to przed wykonaniem na nim usługi, zostaje on odsprzedany kontrahentowi holenderskiemu (Podatnik wystawia fakturę z tytułu sprzedaży tego towaru).

Oznacza to, że przedmiotowe materiały (w momencie wykonywania na nich usług) są własnością kontrahenta (kontrahent holenderski rozporządza przedmiotowym materiałem jak właściciel), a zatem należy traktować je jako materiał powierzony.

Zdaniem Podatnika, wystawiając fakturę za przedmiotową tkaninę w ramach odsprzedaży na rzecz kontrahenta holenderskiego, transakcję tę należy traktować jako dostawę towarów nie podlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Podatnik zakupuje materiał tapicerski od producenta z kraju Unii Europejskiej, a transakcja ta stanowi dla Podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Następnie towar ten jest odsprzedawany na terytorium kraju kontrahentowi holenderskiemu. A zatem następuje dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl przepisu art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych, miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Mając na uwadze powyższy przepis należy stwierdzić, iż w przedstawionym stanie faktycznym dostawa materiału tapicerskiego na rzecz kontrahenta holenderskiego będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju (według stawek i zasad opodatkowania obowiązujących na terytorium Polski).

Jednocześnie w miejscu tym należy wskazać na treść przepisu § 7a ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), zgodnie z którym obniżoną do wysokości 0 % stawkę podatku stosuje się do towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d ustawy, na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (przy spełnieniu warunków określonych w ust. 2 tego przepisu).

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Podatnik sklasyfikował wykonywane czynności jako usługi na ruchomym majątku rzeczowym.

Jednakże z uwagi na fakt, iż w niektórych przypadkach udział materiałów powierzonych w gotowym wyrobie stanowi ok. 32%, tut. Organ podatkowy zauważa, iż przy definiowaniu rodzaju wykonywanych czynności (dostawa lub usługa) istotne znaczenie może mieć udział materiałów własnych wykonującego świadczenie.

Należy bowiem zaznaczyć, iż przy wykonywaniu czynności na ruchomym majątku rzeczowym może dochodzić do sytuacji, w której podatnik świadczący usługę angażuje część swoich towarów.

Powstaje wówczas sytuacja, w której towar poddany ww. czynnościom jest łączony z towarem należącym do zleceniobiorcy. W przypadku, gdy udział materiałów własnych zleceniobiorcy przekraczałby udział materiałów powierzonych przez zleceniodawcę, to nie można przyjąć, że zleceniobiorca wykonuje usługi na majątku ruchomym zleceniodawcy - w takim przypadku należałoby potraktować tę transakcję jako dostawę towaru, zakładając, iż w wyniku wykonanej usługi powstaje nowy towar, którym zleceniobiorca, po dokonaniu czynności związanych z jego wykonaniem, rozporządza jak właściciel.

W takim przypadku, w analizowanej sprawie, mielibyśmy do czynienia z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów (wyprodukowanych mebli).

Natomiast wcześniejsza odsprzedaż materiału tapicerskiego będzie, zgodnie z cyt. powyżej przepisami stanowiła dostawę krajową (opodatkowaną zgodnie z przepisami podatkowymi obowiązującymi na terytorium Polski).

Dostawa materiału tapicerskiego na rzecz kontrahenta holenderskiego stanowi bowiem odrębną transakcję - najpierw następuje odsprzedaż tego materiału, a następnie wykonanie usługi, polegającej na wytworzeniu gotowych mebli z materiałów własnych Podatnika oraz z materiałów powierzonych przez kontrahenta (materiał tapicerski).