POSTANOWIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wadowicach działając na podstawie przepisów art. 14a § 1 i § 4 oraz art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu Pana wniosku z dnia 26.06.2006 r. w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych - stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko nie jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że wspólnicy spółki cywilnej podjęli decyzję o przekształceniu spółki w spółkę jawną. Na mocy postanowień zawartych w aneksie do umowy spółki, udziały wspólników w zyskach i stratach spółki pozostają bez zmian. Zmianie ulega firma pod którą działać będzie przekształcona spółka oraz rozszerzeniu ulega jej działalność. Majątek spółki cywilnej oraz wszelkie należności i zobowiązania zostają przejęte przez spółkę jawną. Ponadto przekształcenie spółki cywilnej w spółkę jawną nie następuje z mocy prawa w trybie art. 26 § 4 ustawy z dnia 15.09.2000 r. - Kodeks spółek handlowych.
Wątpliwości podatnika sprowadzają się do kwestii prawidłowości opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jej wspólników w momencie przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną.

Zdaniem podatnika:
- nie sporządza się remanentu towarów handlowych, wyposażenia i środków trwałych dla celów podatkowych na dzień przekształcenia (art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
- nie ustala się dochodu spółki i jej wspólników na dzień przekształcenia dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 26 § 4, § 5 i § 6 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 zgodnie z art. 26 § 4, § 5 i § 6 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.) spółka o której mowa w art.860 Kodeksu cywilnego (spółka cywilna), może być przekształcona w spółkę jawną. Przekształcenie wymaga zgłoszenia do sądu rejestrowego przez wszystkich wspólników. Z chwilą wpisu do rejestru spółka, o której mowa w § 4, staje się spółką jawną. Spółce tej przysługują wszystkie prawa i obowiązki stanowiące majątek wspólny wspólników. Przepisy art. 553 § 2 i 3 stosuje się odpowiednio. Przed zgłoszeniem, o którym mowa w § 4, wspólnicy dostosują umowę spółki do przepisów o umowie spółki jawnej. W myśl w/w przepisów spółka cywilna może przekształcić się w spółkę jawną na zasadzie dobrowolności jeżeli jej przychody netto w każdym z dwóch ostatnich lat obrotowych nie osiągnęły równowartości 800.000 euro.
W myśl art 552 i art. 553 § 3 tejże ustawy spółka przekształcana staje się spółką przekształcona z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
Również norma prawna zawarta w art. 93a § 2 pkt. 1 lit. a powołanej na wstępie ustawy Ordynacja podatkowa określa podatkowe następstwo prawne związane z w/w przekształceniem a mianowicie, że osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej spółki.
Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694 ze zm.) przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się m.in. do osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 800.000 euro. Natomiast zgodnie z art. 24a ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok obrotowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.
Z posiadanych danych przez tut. organ podatkowy wynika, że w 2006 r. spółka cywilna prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.Zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych. półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim. Nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli:
1) w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw, składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy.
2) nastąpiła całkowita lub częściowa zmiana branży,
3) osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem,
4) nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo w kapitałową spółkę handlową.
W w/w przepisach ustawodawca zrezygnował z definicji likwidacji działalności na rzecz określenia przypadków, kiedy likwidacja nie powoduje obowiązku ustalenia dochodu na jej dzień.
Jak z powyższego wynika na dzień likwidacji zawsze należy sporządzić remanent, tylko nie zawsze będzie podlegał on opodatkowaniu. Obowiązek ten wynika pośrednio z zapisu ustawowego określającego zasadę ustalenia dochodu w przypadku likwidacji działalności.
Remanent likwidacyjny służy dwóm celom:
– ustalenie wysokości kosztów i dochodów za okres od początku danego roku podatkowego do dnia likwidacji,a więc do rozliczenia podatku dochodowego za ten okres,
– ustalenie dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego.
Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych przekształcenie spółki cywilnej w spółkę jawną nie zmienia statusu prawnego wspólników. Podatnikami z tytułu działalności prowadzonej w obu formach spółek pozostają bowiem wspólnicy a nie spółka.
W przedstawionym stanie faktycznym wspólnicy nadal będą kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej, zatem nie wygasło u nich to źródło przychodów a w ślad za tym nie występuje obowiązek uiszczenia zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego o którym mowa w art. 24 ust. 3 art. 44 ust. 4 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl § 2 ust. 1 i § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152 poz. 1475 ze zm.) osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (...) są obowiązane prowadzić księgę z zastrzeżeniem ust. 2, wg wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.
Osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w § 2 ust. 1, obowiązane do prowadzenia księgi, zwane dalej "podatnikami" prowadzą (...) (§ 4 ust. 1).
Podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów (...) na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności gospodarczej (§ 27 ust. 1).
Stosownie do ust. 22 - 25 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów stanowiących integralną część w/w rozporządzenia podatnicy są zobowiązani na oddzielnej stronie księgi dokonać obliczenia dochodu z uwzględnieniem wartości spisu z natury na początek i koniec roku podatkowego. W przypadku likwidacji działalności gospodarczej w ciągu roku podatkowego należy na dzień likwidacji dokonać zamknięcia księgi według tych samych reguł, jakie obowiązują w przypadkach rocznego zamknięcia księgi.
W/w rozporządzenie traktuje poszczególne spółki jako odrębnego podatnika. Ponieważ z chwilą powstania spółki jawnej przestaje istnieć podatnik - spółka cywilna to jej wspólnicy powinni na ten dzień dokonać zamknięcia podatkowej księgi przychodów i rozchodów wg reguł jakie obowiązują w przypadkach rocznego zamknięcia księgi tj. w sposób wskazany wyżej.
Zatem odnosząc stan faktyczny opisany we wniosku do obowiązujących przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że stanowisko podatnika nie jest prawidłowe, w związku z czym orzeczono jak w sentencji.
Z posiadanych danych przez tutejszy organ podatkowy wynika, że w dacie złożenia wniosku wobec Pana nie toczyło się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, postępowanie przed sądem administracyjnym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę.
Stosownie do art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5.

Pouczenie:
Na powyższe postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wadowicach w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia (art. 14a § 4, w związku z art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej).