P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w odpowiedzi na wniosek z dnia 03.04.2006r. (wpływ do urzędu dnia 13.04.2006 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim wniosek dotyczył obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług w odniesieniu do usług świadczonych na podstawie umów o dzieło niezaliczanych do usług prawniczych, Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście

p o s t a n a w i a

uznać Pani stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

W przedmiotowym wniosku podała Pani, iż z wykształcenia jest prawnikiem, doktorem habilitowanym nauk prawnych oraz radcą prawnym. Jako pracownik naukowy jest Pani zatrudniona na pełnym etacie w szkole wyższej na stanowisku profesora nadzwyczajnego. Wykonuje Pani również w pewnym ograniczonym zakresie zawód radcy prawnego - jest Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę na pół etatu w charakterze radcy prawnego oraz wykonuje Pani zawód radcy prawnego na podstawie umów cywilnoprawnych (zlecenia, umowy o dzieło). Nie prowadzi Pani obsługi osób fizycznych nie będących przedsiębiorcami czy też w sprawach osób fizycznych niezwiązanych z ich działalnością jako przedsiębiorców. Przedmiotem umów cywilnoprawnych, jakie Pani zawiera, jest opracowanie opinii prawnych, projektów umów oraz reprezentowanie określonych podmiotów w postępowaniu sądowym, w tym opracowywanie pism procesowych i dokonywanie innych czynności procesowych. Umowy te nie spełniają warunku przewidzianego w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, to znaczy nie przewidują odpowiedzialności zlecającego wykonanie usługi/czynności wobec osób trzecich. Zakres Pani działalności jako radcy prawnego, podejmowanej na podstawie umów zlecenia i o dzieło jest ograniczony, wobec czego wysokość wynagrodzenia z tego tytułu nie przekracza łącznie (nie przekroczyła w roku podatkowym 2005) kwoty wyrażonej w złotych polskich odpowiadającej równowartości 10.000 euro.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20.06.2006 r. (wpływ do urzędu dnia 27.06.2006 r.) podała Pani ponadto, iż świadczone przez Panią usługi mieszczą się w następujących grupowaniach PKWiU:
a) 73.20.13 "usługi badawczo - rozwojowe w dziedzinie prawa" - gdy chodzi o opracowania o charakterze naukowym i teoretycznym, w tym opinie prawne o znacznym stopniu nasycenia elementami doktrynalnymi i teoretycznymi oraz analizą orzecznictwa,
b) 74.11.12 "usługi w zakresie doradztwa prawnego i reprezentacji w postępowaniu sądowym w innych dziedzinach prawa" (innych niż w dziedzinie prawa karnego) - gdy chodzi o zawierane przez Panią umowy zlecenia i o dzieło, na podstawie których reprezentuje Pani podmioty w postępowaniu sądowym, opracowywanie pism procesowych i dokonywanie czynności procesowych, opracowywanie dla tych podmiotów projektów umów oraz opinii prawnych o charakterze praktycznym.

W Pani przekonaniu także w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach umów o dzieło zawieranych na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych warunki z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług nie są najczęściej spełnione, gdyż redakcje czasopism prawniczych po prostu kwalifikują materiały do druku i je publikują. Tym niemniej, w jednej z umów zawarto postanowienie o nadzorze nad wykonaniem dzieła przez zamawiającego, zwolnieniu autora (wykonawcy dzieła) z odpowiedzialności wobec osób trzecich i przejęciu na zamawiającego odpowiedzialności za zobowiązania wynikające z umowy. W wyniku realizacji umów o dzieło powstają utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych takie jak artykuły, glosy. Niekiedy przedmiotem tych umów jest przygotowanie i wygłoszenie wykładu. W wyniku realizacji w/w umów dochodzi do przeniesienia autorskich praw majątkowych. Utwory utrwalone w formie pisemnej są publikowane w czasopismach prawniczych (Orzecznictwo Sądów Polskich, Palestra, Przegląd Prawa Handlowego, Temidium).

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego w treści wniosku wyodrębnić można następujące pytania:
1) Czy przysługuje Pani zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy?
2) W przypadku przeczącej odpowiedzi na pierwsze pytanie - czy także w odniesieniu do umów o dzieło zawieranych przez Panią na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, aktualny jest obowiązek rozliczania podatku od towarów i usług?

We wniosku przedstawiła Pani własne stanowisko, zgodnie z którym przysługuje Pani zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy. Pani zdaniem w sytuacji opisanej we wniosku nie występuje "świadczenie usług prawniczych", o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy, gdyż nie prowadzi Pani kancelarii radcy prawnego, nastawionej na pełną obsługę podmiotów, a zwłaszcza osób fizycznych.

W przypadku gdyby organ podatkowy nie podzielił przedstawionego stanowiska uważa Pani, że w odniesieniu do umów o dzieło zawieranych na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przychody z tego tytułu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile nie przekraczają w danym roku podatkowym równowartości 10.000 euro.

Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie drugiej spośród wymienionych wyżej kwestii (pierwszą sprawę rozpatrzono odrębnie), Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 113. ust. 1 ustawy zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Według art. 113 ust. 2 ustawy do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy stanowi, iż zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 113 ust. 14 ustawy Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 90, poz. 798, sprostowanie Dz. U. z 2005 r. Nr 102, poz. 860) określił listę towarów i usług, o których mowa w ust. 13 pkt 1 lit. a i pkt 2 ustawy. Na liście towarów i usług, stanowiącej załącznik nr 1 do rozporządzenia, pod poz. 38 znajdują się usługi prawnicze świadczone przez notariuszy, adwokatów i radców prawnych.

W odrębnym postanowieniu tut. organ podatkowy rozstrzygnął pierwszą kwestię (dotyczącą prawa do korzystania ze zwolnienia podmiotowego w związku ze świadczeniem usług prawniczych), stwierdzając m.in.:

Zdaniem tut. organu podatkowego wykonywanie przez Panią czynności na rzecz podmiotów gospodarczych na podstawie umów o dzieło i umów zlecenie polegających na reprezentowaniu tych podmiotów w postępowaniu sądowym, opracowywaniu pism procesowych i dokonywaniu czynności procesowych oraz opracowywaniu projektów umów oraz opinii prawnych jak najbardziej mieści się w pojęciu "świadczenie usług prawniczych". Na wykonywaniu takich właśnie czynności w powszechnym przekonaniu polega świadczenie usług prawniczych. Cytowany przepis art. 113 ust. 13 pkt 2 nie zawiera wprawdzie bezpośredniego odwołania do klasyfikacji statystycznej, jednak zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych. Podana przez Panią klasyfikacja statystyczna usług potwierdza, że usługi te zaliczają się do usług prawniczych (o symbolu PKWiU 74.11).

W odniesieniu do usług prawniczych nie wskazano, że wyłączenie dotyczy tylko podatników prowadzących kancelarie radców prawnych, świadczących usługi na rzecz osób fizycznych. Nie ma zatem żadnych podstaw, aby twierdzić, że w przypadku radców prawnych prowadzących samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy, świadczących usługi wyłącznie na rzecz podmiotów gospodarczych, powołany przepis art. 113 ust. 13 pkt 2 nie znajduje zastosowania.

W związku z powyższym nie ma Pani prawa do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy i podlega Pani obowiązkowi rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Do rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy również w przypadku pozostałych świadczonych przez Panią usług (niemieszczących się w grupie usług prawniczych) należy naliczać podatek VAT. Zdaniem tut. organu podatkowego odpowiedź na to pytanie jest twierdząca. Wyłączenie ze zwolnienia wynikające z art. 113 ust. 13 dotyczy bowiem podatników wykonujących pewne czynności, a nie tych czynności. Wyłączenie to ma zatem charakter podmiotowy (dotyczy podatników), a nie przedmiotowy (konkretnych usług). Wystarczy więc sam fakt, że podatnik wykonuje usługi prawnicze, choćby miały one marginalny charakter. Wykonywanie tego rodzaju usług powoduje utratę prawa do zwolnienia. Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje sytuacji, aby w odniesieniu do pewnej grupy usług podatnik miał obowiązek naliczać podatek VAT, a w odniesieniu do innej grupy usług przysługiwało mu prawo korzystania ze zwolnienia podmiotowego. Taka sytuacja może dotyczyć jedynie importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, ale w tym przypadku wyłączenie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowy (dotyczy wyłącznie wymienionych rodzajów czynności) i nie powoduje utraty zwolnienia podmiotowego.

A zatem również w odniesieniu do usług wykonywanych na podstawie umów o dzieło, niezaliczanych do usług prawniczych, nie ma Pani prawa do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy i ciąży na Pani obowiązek rozliczenia podatku VAT, pod warunkiem, że czynności wykonywane przez Panią na podstawie tych umów mieszczą się w ramach samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ustawy. Z treści pisma z dnia 20.06.2006 r. wynika, iż w większości przypadków zawierane przez Panią umowy nie spełniają warunków wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy (tj. nie przewidują odpowiedzialności zlecającego wykonanie usługi/ czynności wobec osób trzecich), a zatem czynności wykonywane na podstawie tych umów mieszczą się w ramach samodzielnej działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedstawione powyżej stanowisko tutejszego organu różni się zasadniczo od Pani stanowiska wyrażonego w przedmiotowym wniosku. To ostatnie należy zatem uznać za nieprawidłowe, w związku z czym Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja udzielona została w oparciu o przepisy prawa podatkowego obowiązujące w dniu wpływu przedmiotowego wniosku do tutejszego urzędu, tj. w dniu 13.04.2006 r.