P O S T A N O W I E N I E

Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, działając na podstawie przepisów:

- art. 14 a § 1, § 3, § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.),

po rozpatrzeniu wniosku Sp. z o.o. A, NIP 777-26-11-871, z siedzibą w S, przy ul. S, z dnia 04 października 2006 r. (data wpływu do tut. organu podatkowego – 05.10.2006 r.), w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w zakresie podatku od towarów i usług, postanawia uznać za prawidłowy pogląd Podatnika, wyrażony w złożonym wniosku.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskująca sprzedaje towary (biżuterię i zegarki) osobom fizycznym i rejestruje transakcje przy użyciu kasy fiskalnej. Paragon fiskalny jest wydawany klientowi. Część sprzedanych towarów jest przez klientów zwracana z uwagi na ujawnione wady (reklamacja, niezgodność towaru z umową, gwarancja), bądź w ramach indywidualnego uzgodnienia z Wnioskującą również w przypadku, gdy towar nie miał wad.

Spółka informuje, że klient zwracający towar nie zawsze dysponuje paragonem, często jest jednak w stanie wykazać zawarcie umowy w sposób nie budzący wątpliwości m.in. poprzez przedłożenie wyciągu bankowego lub dokumentów wydanych mu w związku ze sprzedażą np. certyfikatu jubilerskiego dot. jakości kamieni szlachetnych lub karty gwarancyjnej. Zatem, jak podnosi Spółka, zdarzają się sytuacje, w których konsument jest w stanie wykazać zakup u Niej towarów, mimo nie przedłożenia paragonu.

Wnioskująca wskazuje, że obowiązujące przepisy, w tym ustawa z dnia 27 lipca 2002 r. o szczególnych warunkach sprzedaży konsumenckiej oraz o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1176 ze zm.), nakłada na każdego sprzedawcę, który zawiera umowy sprzedaży z osobami fizycznymi (konsumentami), ściśle określone obowiązki związane m.in. ze zwrotem pieniędzy czy wymianą towarów, nie uzależniając przy tym realizacji praw konsumentów od przedstawienia paragonu, lecz wyłącznie od zaistnienia niezgodności towaru z umową. Spółka podnosi, że jeżeli konsument wykaże, że dokonał zakupu towaru niezgodnego z umową (co może uczynić w dowolny sposób, niekoniecznie poprzez przedłożenie paragonu), to działając zgodnie z przepisami musi Ona dokonać np. wymiany towarów, zwrotu gotówki, czy zrealizować inne roszczenia wskazane w ww. ustawie. Wnioskująca prowadzi odrębną „ewidencję korekt”, w której wpisuje wszelkie zdarzenia związane z dokonaną zmianą obrotu (np. zwrotu towaru, pomyłki kasjera). Ewidencja ta zawiera dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty. Dokonywane wpisy w ewidencji, dokumentowane są poprzez załączenie paragonu potwierdzającego, iż zwrócony towar pochodzi od Spółki, bądź innego dowodu, który w sposób nie budzący wątpliwości wskazuje, iż zwrócony towar został sprzedany przez Spółkę (m.in. dokument gwarancji z numerem referencyjnym zegarka, certyfikat jakości towaru, protokół reklamacyjny). W przypadku zwrotu towaru, kiedy klient dysponuje oryginałem paragonu, wpisy w „ewidencji korekt” dokumentowane są wyłącznie w oparciu o ten paragon. W przypadku zwrotu towaru przez klienta, który nie posiada oryginału paragonu, Spółka i klient podpisują tzw. „protokół zwrotu towaru”, ze wskazaniem wartości towaru, za który towar został sprzedany oraz kwoty podatku należnego.

W przypadku, gdy klient żąda naprawy towaru, Spółka spisuje „protokół reklamacyjny”. Jeżeli klient dysponuje paragonem, w protokole reklamacyjnym wpisywany jest numer paragonu i dołączany jest do niego oryginał paragonu. W przypadku, gdy Spółka po szczegółowej analizie stwierdzi, iż towar nie nadaje się do naprawy i nie może zostać wymieniony na wolny od wad (brak takiego towaru na stanie), zmuszona jest przyjąć taki towar od klienta. Zdarza się również, iż w opisanej sytuacji klient nie dysponuje paragonem, ale Spółka ma pewność, że towar został przez Nią sprzedany (towar taki nie posiada np. nr referencyjnego, nie został do niego dołączony dokument gwarancji, certyfikat jakości towaru).

Poza sytuacjami opisanymi powyżej, zdarza się w Spółce zwrot towaru, gdy klient nie dysponuje paragonem. Towar nie jest oznakowany (m.in. dotyczy to seryjnych towarów sprzedawanych przez Spółkę), jednakże Spółka ma pewność, iż taki towar został przez Nią sprzedany.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskująca zwróciła się z następującymi zapytaniami:

1. Czy możliwa jest korekta obrotu i podatku należnego z transakcji rejestrowanych wyłącznie przy pomocy kasy fiskalnej przy jednoczesnym zwrocie przez klienta paragonu fiskalnego ?

Zdaniem Spółki, o możliwości korekty obrotu i podatku należnego stanowi art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Jeżeli sprzedaż była udokumentowana fakturą VAT, zwrot towarów musi być potwierdzony fakturą korygującą. Jest ona podstawą do zmniejszenia zarówno obrotu, jak i podatku należnego u wystawcy. Warunki, jakie musi spełniać faktura korygująca dokumentująca zwrot towarów, określa § 16 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

Ponadto, Spółka przywołuje przepis art. 106 ust. 4 wskazywanej ustawy. W opinii Spółki, przepisy ustawy o VAT, nie regulują sposobu dokumentowania korekty (zmniejszenia) obrotu i podatku należnego, gdy sprzedaż nie została udokumentowana fakturą VAT, lecz wydany został tylko paragon fiskalny. Jednocześnie, Spółka wskazuje, iż kasy fiskalne nie posiadają możliwości zaewidencjonowania tego typu sytuacji. Uwzględniając przepisy art. 29 ust. 4 ww. ustawy, Spółka uważa, iż dopuszczalna jest również korekta obrotu i podatku należnego transakcji dokumentowanej wyłącznie paragonem fiskalnym. W myśl wymienionego przepisu, podatnik musi jedynie wykazać, że zwracany towar został przez niego sprzedany i że zwracany towar został przez podatnika przyjęty. Zdaniem Spółki, skoro ustawa o podatku VAT nie przewiduje „paragonów korygujących”, jak również brak jest możliwości ewidencjonowania tego typu zdarzeń w kasach fiskalnych, wystarczające jest prowadzenie odrębnej „ewidencji korekt”, w której wpisywane są wszelkie zdarzenia związane z dokonaną zmianą obrotu (np. zwrotu towaru, pomyłki kasjera). Ewidencja ta, zawiera dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty. Spółka dokumentuje dokonane wpisy w tej ewidencji, poprzez załączenie zwróconego przez klienta paragonu, lub w przypadku braku paragonu, podpisanego przez klienta protokołu zwrotu towaru, ze wskazaniem wartości,za który towar nabył oraz kwoty podatku należnego. Zdaniem Spółki, brak uregulowań dotyczących korekty paragonu nie może przekreślać zasady wynikającej z art. 29 ust. 4 ww. ustawy, dopuszczającej prawo korekty obrotu i podatku należnego w przypadku zwrotu towaru, zwłaszcza, że przyczyną dokonania korekty jest wykonanie ustawowo nałożonego obowiązku.

2. Czy możliwa jest korekta obrotu i podatku należnego z transakcji rejestrowanych wyłącznie przy pomocy kasy fiskalnej, jeżeli klient nie dysponuje oryginałem paragonu fiskalnego, w sytuacji:

a) w której, podatnik może w inny sposób nie budzący wątpliwości wykazać, iż towar został klientowi sprzedany przez podatnika?

b) w której podatnik, sprzedaż towaru na rzecz klienta może udokumentować wyłącznie podpisanym przez klienta i podatnika protokołem zwrotu towaru, ze wskazaniem wartości towaru oraz kwoty podatku należnego (brak paragonu oraz innego dowodu, iż towar został klientowi sprzedany przez podatnika ?

Wnioskująca podnosi, że przepisy kodeksu cywilnego oraz ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o szczególnych warunkach sprzedaży konsumenckiej oraz o zmianie kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 141, poz. 1176 z późn. zm.), w razie wady towaru/niezgodności towaru z umową, nie uzależniają ciążącego na sprzedającym obowiązku przyjęcia wadliwego/niezgodnego z umową towaru, od zwrotu przez klienta paragonu fiskalnego. W opinii Spółki, brak paragonu nie może stanowić podstawy odmowy uwzględnienia zasadnej reklamacji towaru. Zdaniem Wnioskującej, w sytuacji, w której klient nie zwraca paragonu fiskalnego dokumentującego sprzedaż towaru, a podatnik ma pewność, iż towar został przez niego sprzedany a następnie zwrócony i jest ten fakt w stanie udokumentować, podatnik ma prawo do korekty obrotu i podatku należnego. Uzasadniając swoje stanowisko Podatnik opiera się na argumentacji wskazanej w ww. pkt 1 niniejszego postanowienia, dodatkowo wskazując, iż żaden przepis ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi, że fakt zwrotu danego towaru uprzednio sprzedanego przez podatnika musi być udokumentowany zwróconym przez klienta oryginałem paragonu fiskalnego. Zdaniem Spółki, podatnik musi jedynie wykazać sprzedaż danego towaru, a następnie fakt jego zwrotu. Ponadto, Spółka podnosi, że również w niniejszej sytuacji brak uregulowań dotyczących możliwości wystawiania duplikatu paragonu nie może przekreślać zasady wynikającej z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku VAT, o prawie do korekty obrotu i podatku należnego w przypadku zwrotu towaru.

W sytuacji, w której następuje zwrot towaru i klient nie dysponuje paragonem fiskalnym, a fakt sprzedaży danego towaru oraz jego zwrot jest udokumentowany wyłącznie podpisanym przez klienta i podatnika „protokołem zwrotu towaru”, ze wskazaniem wartości, za który klient towar nabył oraz kwoty podatku należnego, zdaniem Wnioskującej, podatnik także ma prawo do korekty obrotu i podatku należnego. Uzasadniając swoje stanowisko, Podatnik opiera się również na argumentacji wskazanej w ww. pkt 1 niniejszego postanowienia. W opinii Spółki, podatnik musi jedynie wykazać, że zwracany towar został przez niego sprzedany i że ten towar został przez podatnika przyjęty. Może to być np. podpisany przez klienta i sprzedawcę protokół zwrotu towaru ze wskazaniem jego wartości i kwoty podatku należnego.

Ustosunkowując się do przedstawionej powyżej kwestii, stwierdza się co następuje;

Zasady prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 lipca 2002 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. nr 108, poz. 948 z późn zm.).

Stosownie do przepisów § 5 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, z zastrzeżeniem ust. 2, są obowiązani do dokonywania rejestracji każdej sprzedaży przy zastosowaniu kasy i dokonywania wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego lub faktury VAT oraz do wydawania oryginału wydrukowanego dokumentu nabywcy.

Zatem, w sytuacji kiedy sprzedawca jest obowiązany do ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej, dokumentem potwierdzającym fakt sprzedaży jest paragon fiskalny. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 13 ww. rozporządzenia, przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę rejestrującą w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży.

Jednocześnie, należy w tym miejscu podkreślić, iż pod pojęciem pamięć fiskalna kasy, stosownie do § 1 pkt 9 przywoływanego rozporządzenia, rozumie się urządzenie umieszczone w twardej nieprzezroczystej masie, umożliwiające trwały jednokrotny zapis danych dopuszczonych programem pracy kasy bez możliwości ich likwidacji oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia.

Biorąc powyższe pod uwagę - kasa rejestrująca, w szczególności pamięć fiskalna kasy, zostały skonstruowane w sposób uniemożliwiający jakąkolwiek ingerencję podatnika, co oznacza, że dane raz wprowadzone do kasy (transakcja zakończona wydrukowaniem paragonu), nie podlegają już modyfikacji. Korekta danej transakcji (treści paragonu fiskalnego), jest możliwa jedynie przed wydrukowaniem paragonu, czyli przed zapisaniem danych w pamięci fiskalnej. Jednakże, w opinii tut. organu podatkowego, zakaz ingerencji w pamięć fiskalną kasy nie oznacza zakazu korekty samej transakcji, gdyż to dokumentacja kasowa transakcji nie podlega korekcie, a nie sama transakcja sprzedaży.

Stosownie bowiem do art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast, w myśl art. 29 ust. 4 ww. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Wprawdzie obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej (tak jak jest to w przypadku faktur VAT), jednakże brak regulacji prawnych w tym zakresie, zdaniem tut. organu podatkowego, nie może pozbawić podatnika możliwości dokonania korekty, jeżeli możliwe jest wykazanie, że obrót z danej transakcji był inny niż kwota figurująca na paragonie. Zakaz zmiany treści paragonu jest jedynie warunkiem stosowania kas rejestrujących i nie może on zmieniać zasady wynikającej z ww. art. 29 ust. 4 ustawy, bowiem obrotem jest kwota rzeczywiście należna, a nie kwota figurująca na paragonie fiskalnym.

Skoro kasa rejestrująca nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej (tj. po wydrukowaniu paragonu), to korekta taka powinna być dokonywana za pomocą innych urządzeń księgowych. W takim przypadku należałoby prowadzić tzw. ewidencję korekt, z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego przypisana do konkretnego paragonu. Należy zaznaczyć, iż w prowadzonej ewidencji korekt powinny być zapisywane wszelkie zdarzenia związane z korektą obrotu. Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskująca prowadzi odrębną ewidencję korekt, w której wpisywane są wszelkie zdarzenia związane z dokonaną zmianą obrotu (reklamacja, zwrot towaru, pomyłka kasjera, niezgodność towaru z umową, gwarancja), a dokonane wpisy w ewidencji, Spółka dokumentuje poprzez załączenie zwróconego przez klienta paragonu fiskalnego. Zatem, zdaniem tut. organu podatkowego, w przypadku zaistnienia powyższych zdarzeń, udokumentowanych wpisem do ewidencji korekt i zwróconym przez klienta oryginałem paragonu fiskalnego, Spółce przysługuje prawo do korekty obrotu i podatku należnego.

Należy jednakże podkreślić, iż oryginał paragonu nie jest jedynym dokumentem przesądzającym o stanie faktycznym, który znajduje odzwierciedlenie w rzeczywistości. Dowodzenie zaistnienia błędu, będącego podstawą dokonania korekty, na podstawie innych dokumentów aniżeli oryginał paragonu fiskalnego, nie stoi w sprzeczności z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa podatkowego. W tym przypadku, ciężar dowodu znajduje się po stronie podatnika, który w prowadzonej przez siebie dokumentacji powinien posiadać dowody potwierdzające stan rzeczywisty.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika również, że zdarzają się u Wnioskującej przypadki powodujące korektę obrotu m.in. reklamacja, zwrot towaru, niezgodność towaru z umową itp., w których klient nie dysponuje oryginałem paragonu fiskalnego. Klient jednakże, co podnosi Wnioskująca, jest w takich sytuacjach w sposób nie budzący wątpliwości wykazać, iż towar został przez Spółkę sprzedany (m.in. poprzez przedłożenie wyciągu bankowego lub dokumentów wydanych mu w związku ze sprzedażą np. certyfikatu jakości towaru, czy karty gwarancyjnej). Natomiast w sytuacji gdy brak jest ww. dowodów, a Wnioskująca ma pewność, że towar został przez Nią sprzedany (np. dotyczy to towarów, które nie posiadają nr referencyjnego, nie został do nich dołączony dokument gwarancji, certyfikat jakości towaru), strony transakcji podpisują protokół zwrotu towaru, ze wskazaniem wartości, za który towar został sprzedany oraz kwoty podatku należnego. Powyższe zdarzenia znajdują również odzwierciedlenie w prowadzonej przez Spółkę ewidencji korekt.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa podatkowego oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku, stwierdzić należy, że zgromadzenie przez Wnioskującą dowodów stanowiących dowód przeciwny do dowodu, jakim jest zapis z kasy rejestrującej, przy uwzględnieniu wyjątkowego charakteru zdarzeń, może stanowić podstawę do skorygowania obrotu i kwot podatku należnego.

Reasumując stwierdzić należy, że Spółce w związku z zaistniałymi zdarzeniami opisanymi we wniosku, przysługuje uprawnienie do korekty sprzedaży i podatku należnego zarówno w przypadku zwrotu przez klienta oryginału paragonu fiskalnego, jak i w razie jego braku (jednakże, gdy zdarzenia te, zostały udokumentowane wiarygodnymi dowodami np. wyciągiem bankowym przedłożonym przez klienta, dokumentami wydanymi w związku ze sprzedażą np. certyfikatem jakości towaru, kartą gwarancyjną, a w razie braku tych dowodów – protokołem zwrotu towarów). Zdarzenia powodujące korektę obrotu i podatku należnego, powinny zostać uwidocznione w odrębnej specjalnie w tym celu prowadzonej ewidencji korekt.

W związku z powyższym, stanowisko wyrażone przez Podatnika należało uznać za prawidłowe, wobec czego postanowiono jak w sentencji.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.