DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w związku z 14a § 4 i art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa /tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm./, art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm./, po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez X Sp. z o. o., na postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 18 maja 2006r., znak 1473/WV/443/512/32/2006/SK w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia

odmówić zmiany postanowienia organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2006r. Strona wystąpiła z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm./.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, iż Strona jest podmiotem współpracującym z licznymi kontrahentami posiadającymi siedzibę na terenie Unii Europejskiej. Jednym z głównych przedmiotów działalności Strony jest produkcja płyt DVD, które są sprzedawane i wywożone z terytorium Polski. Na mocy zawartych umów, cena sprzedaży kalkulowana jest w oparciu o tzw. koszt plus. Ze względu na fakt, iż produkcja dokonuje się w krótkich seriach Strona nie jest w stanie w oparciu o przyjęte metody ustalić ceny sprzedaży. W związku z powyższym zgodnie z przyjętymi unormowaniami co kwartał następuje tzw. urealnienie ceny sprzedaży - wyliczenie czy w danym okresie cena uwzględniała wszystkie niezbędne elementy kalkulacyjne. W momencie gdy występują różnice, wystawiane są przez Stronę faktury korygujące w zależności od potrzeby "in plus" bądź "in minus". Ponadto Strona wskazała, iż wyprodukowane towary głównie są przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy bądź eksportu, a więc korzystają z 0% stawki podatku VAT.

Obecnie Strona chciałaby "dodatkowe elementy ceny - urealnienie ceny" rozliczać poprzez obciążenie kontrahenta notami księgowymi.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego Strona wniosła o potwierdzenie, iż "urealniając cenę" przy użyciu not księgowych Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dodatkowymi kosztami, które wpłynęły na "urealnienie ceny".

W ocenie Strony, dokonując na rzecz kontrahenta wewnątrzwspólnotowej dostawy lub eksportu towarów opodatkowanych wg stawki 0%, czyli czynności opodatkowanych, w sytuacji gdy nabyte towary i usługi stanowią koszt uzyskania przychodu gdyż są związane z wykonywaniem czynności wchodzących w skład kalkulacji ceny, przysługuje Stronie prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z "urealnieniem ceny" sprzedaży, na mocy art. 86 ust. 1, także w przypadku, gdy obciążenie kontrahenta tymi kosztami następuje przy wykorzystaniu not księgowych.

W wydanym w dniu 18 maja 2006r. postanowieniu znak: 1473/WV/443/512/32/2006/SK, Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego uznał stanowisko Strony przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

Na powyższe postanowienie w dniu 2 czerwca 2006r. Strona złożyła zażalenie wskazując, iż organ pierwszej instancji nie odpowiedział na zadane przez Stronę pytanie. Ponadto, w ocenie Strony uzasadnienie postanowienia nie odpowiada sentencji zadanego pytania.

W uzasadnieniu zażalenia Strona stwierdza, iż pytanie zawarte we wniosku brzmiało: "czy "urealniając cenę" przy użyciu not księgowych Spółka zachowała prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z dodatkowymi kosztami, które wpłynęły na jej urealnienie". W wydanym postanowieniu stwierdzono, iż stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe jednak w uzasadnieniu nie odniesiono się w ogóle do zadanego pytania.

W związku z powyższym Strona kwestionuje, czy organ pierwszej instancji właściwie zrozumiał treść pytania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny sprawy stwierdza, iż zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.

Artykuł 86 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm./ wprowadza instytucję podatku naliczonego, jako fundamentalną dla konstrukcji tego podatku.

System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zasada potrącalności podatku VAT wynikająca z powołanego przepisu oznacza, iż ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów handlowych dokonywanych z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej. Istotnym dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest ustalenie, czy dokonane przez Stronę "urealnienie ceny sprzedaży" związane jest z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi.

Biorąc pod uwagę treść wniosku zauważyć należy, iż produkowane przez Stronę płyty DVD są przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bądź eksportem towarów.

Zatem bezspornym jest fakt, iż podatek naliczony związany z dodatkowymi kosztami wpływającymi na "urealnienie ceny sprzedaży" podlegać będzie odliczeniu.

I takie też stanowisko, w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego przedstawił w wydanym w dniu 18 maja 2006r. postanowieniu Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu.

W przedmiotowym postanowieniu, organ pierwszej instancji nie kwestionował powyższego prawa, lecz zakwestionował poprawność stosowanych przez Stronę dokumentów księgowych.

W tym miejscu należy podkreślić, iż zgodnie z art. 14a § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa wydawane przez naczelnika urzędu skarbowego interpretacje co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, winny zawierać ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.

Zatem niedopuszczalne byłoby uznanie przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stanowiska Strony za prawidłowe w świetle przedstawionego przez Stronę sposobu rozliczeń z Jej kontrahentem.

Bezspornym jest fakt, iż Strona zadając pytanie wskazuje, iż "urealnianie cen sprzedaży" rozliczać będzie przy użyciu not księgowych.

Zauważenia wymaga, że regulacje art. 20-22 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości /t. j. z 2002r., Nr 76, poz. 694 z późn. zm./ wskazują na dokumenty księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczych, tzw. "dowody źródłowe", stanowiące podstawę do wpisu do ksiąg rachunkowych, nie wymieniając wprost not księgowych (obciążeniowych). Jednakże rozróżniając dowody źródłowe na wewnętrzne i zewnętrzne, ustawodawca w ww. przepisach wskazał na możliwość ich wystawienia i ujęcia w księgach rachunkowych. Nota księgowa jest wystawiana w rozrachunkach z kontrahentami w sytuacji, gdy nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w sytuacjach dotyczących operacji niezwiązanych z koniecznością ich udokumentowania fakturą VAT lub fakturą korygującą.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak wynika z treści wniosku Strona dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw bądź eksportu wyprodukowanych płyt DVD. Zatem, czynności dokonywane przez Stronę, w związku z ww. przepisem podlegają regulacjom określonym w ustawie o podatku od towarów i usług.

Obowiązek dokumentowania operacji gospodarczych za pomocą faktur VAT spoczywa na podmiotach dokonujących czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm./ podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Powołany powyżej przepis reguluje jeden z fundamentalnych elementów konstrukcji podatku VAT jakim jest faktura. Faktura jest podstawowym dokumentem księgowym, którego funkcją zasadniczą jest udokumentowanie transakcji i umożliwienie poprawnego ujęcia jej w księgach zarówno wystawcy jak i odbiorcy.

Reasumując, w sytuacji gdy wystawiającym dokument potwierdzający dokonanie transakcji jest podatnik podatku od towarów i usług, a dokumentowane czynności wymieniane są w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na wystawcy ciąży obowiązek wystawienia faktury VAT.

Ponadto, przepisy wykonawcze do ustawy o podatku od towarów i usług przewidują możliwość wystawiania faktur korygujących w określonych przepisami przypadkach.

Kwestia ta została szczegółowo określona w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 95, poz. 798/.

W myśl § 16 ust. 1 i ust. 3 oraz § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktury korygujące wystawia się w przypadku: udzielenia rabatu po wystawieniu faktury pierwotnej; zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy; zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowania; stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury oraz podwyższenia ceny.

Zdaniem organu odwoławczego dokonywane przez Stronę "urealnienie ceny sprzedaży" ma bezpośredni związek z wysokością obrotu z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu towarów, w rozumieniu art. 29 i art. 31 ustawy o VAT.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz przytoczone przepisy stwierdzić należy, iż dla dokumentowania operacji gospodarczych, nazywanych przez Stronę "urealnieniem ceny sprzedaży", z uwagi na fakt bezpośredniego związku z obrotem podlegającym regulacjom wynikającym z ustawy o podatku od towarów i usług, Strona obowiązana jest do wystawienia faktury korygującej, w zależności od stwierdzonej różnicy w cenie sprzedaży na zwiększenie bądź zmniejszenie wielkości dokonanego eksportu lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Odnosząc się do zarzutu Strony o istnieniu odmiennych od zaskarżonej, interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez inne organy, Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, że w myśl art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa /t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm./, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego (...) na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Tak więc skoro każde postanowienie w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego wydawane jest w indywidualnej sprawie w oparciu o konkretny stan faktyczny, stąd nie może ono wywoływać skutków w stosunku do innych podmiotów, dlatego też podnoszony przez Stronę zarzut w świetle obowiązujących przepisów nie znajduje uzasadnienia.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowił jak w sentencji.