Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka od kwietnia 2003 r. realizuje na terenie Francji kontrakty na rzecz Europejskiego Ośrodka Badań Jądrowych (CERN), który posiada siedzibę w Szwajcarii. Przewiduje się, że prace trwać będą do 30 kwietnia 2006 r. (istnieje także możliwość dalszego kontynuowania robót w sytuacji pozyskania kolejnych zleceń dodatkowych od CERN). CERN to Europejska Organizacja Badań Jądrowych, największe centrum badań cząstek nuklearnych na świecie. Laboratoria CERN wyposażone są w najnowsze urządzenia badawcze. Celem badań jest poznanie budowy materii oraz teorii powstania wszechświata. W 1994 r. Rada CERN-u zatwierdziła budowę wielkiego zderzacza hydronowego LHC – akceleratora, który umożliwi naukowcom wniknięcie w strukturę materii i odtworzy warunki panujące we wszechświecie zaraz po Wielkim Wybuchu. W ramach tego przedsięwzięcia CERN zlecił Spółce do realizacji kontrakty, które obejmowały część prac związanych z budową ww. akceleratora oraz detektora CMS. Zakres poszczególnych kontraktów obejmował dostawę materiałów i montaż:
- wodnych rurociągów ze stali nierdzewnej w tunelach podziemnych,
- instalacji gazowych eksperymentalnych oraz chłodniczych na detektorze CMS,
- systemów chłodzenia regulujących temperaturę wody do poszczególnych obiegów detektora CMS oraz szaf elektrycznych.
Do miesiąca kwietnia 2004 r. prace związane z wykonywaniem kontraktów CERN traktowane były jako eksport usług i opodatkowane stawką 0% - w momencie otrzymania zapłaty. Po 1 maja 2004 r. usługi te nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, ponieważ związane są z nieruchomością, a zgodnie z art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością jest miejsce położenia nieruchomości. Jak wskazuje Podatnik, w jego przypadku jest to Francja.
Po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej powstała możliwość zarejestrowania się dla potrzeb podatku od wartości dodanej w krajach UE. Korzystając z powstałej możliwości, Spółka w maju 2004 r., zgodnie z wymogiem zleceniodawcy (CERN-u), zarejestrowała się na potrzeby podatku od wartości dodanej we Francji i otrzymała numer ewidencyjny. CERN nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, ale na podstawie otrzymanych od wykonawców faktur, które zawierają podatek od wartości dodanej (według stawki francuskiej), występuje do urzędu fiskalnego we Francji o jego zwrot.
Kontrakty CERN realizowane są przez pracowników Spółki, którzy wyjechali do Francji, ale również przez pracowników zatrudnionych w Polsce. Do wykonania kontraktów niezbędne były zakupy:
- materiałów bezpośrednio produkcyjnych do instalacji i montażu (rury, zawory, kolana, redukcje, przepustnice, blacha, filtry, pompy itp.),
- materiałów pomocniczych (wiertła, tarcze itp.),
- środków czystości,
- odzieży ochronnej,
- narzędzi,
#61485; środków trwałych,
- usług obcych (usługi projektowe, badania RTG spoin, usługi spawalnicze, usługi cynkowania, usługi transportowe, koszty odpraw celnych, koszty tłumaczeń itp.).
Niektóre materiały podlegały w Polsce prefabrykacji, a następnie w postaci elementów zostały wywiezione do Francji. Nie wszystkie materiały pomocnicze zakupione w Polsce zostały wywiezione z kraju, ponieważ były wykorzystane przez osoby pracujące na rzecz realizacji kontraktu w Polsce (papier komputerowy, środki czystości itp.). Z realizacją kontraktu wiązały się również inne koszty, które były poniesione w Polsce, tj. opłata za dzierżawę, rozmowy telefoniczne itp. Zakupy związane z realizacją kontraktów dokonywane były w Polsce, w krajach Unii Europejskiej oraz w krajach trzecich (z poza UE). Miejscem dostawy była Polska, ale również teren budowy we Francji.
Zakupy materiałów dokonane w krajach UE i dostarczone na teren Polski traktowane były jako nabycie wewnątrzwspólnotowe w Polsce. Zakupy dokonywane w krajach trzecich a dostarczane do Polski traktowane były jako import materiałów. Materiały te były odprawiane przez Urząd Celny na dokumencie SAD. Wywóz materiałów nabytych na terenie Polski, niezbędnych do realizacji kontraktu CERN, odbywał się na podstawie faktur proforma oraz specyfikacji wywożonych materiałów. Do dnia 30.04.2004 r. wywożone materiały potwierdzane były przez Urząd Celny na dokumencie SAD. Po 01.05.2004 r., po przystąpieniu Polski do UE, wywożone materiały dokumentowane były fakturą proforma oraz specyfikacją wywożonych materiałów, listem przewozowym CMR jeżeli wywożone były transportem obcym, a jeżeli własnym środkiem transportu to na fakturze proforma określany był rodzaj pojazdu oraz numer rejestracyjny samochodu. Odbiór materiałów na terenie budowy we Francji potwierdzany był przez pracownika Spółki realizującego kontrakt.
Na potrzeby realizowanego kontraktu CERN dokonywano także zakupów, których odbiór odbywał się na terenie Francji. Zakupy te dokumentowane były fakturami, na których podany był numer identyfikacyjny nadany Podatnikowi we Francji. Zakupy materiałów dokonywane w krajach UE, a dostarczane bezpośrednio na teren budowy we Francji traktowane były jako nabycie wewnątrzwspólnotowe we Francji.
Zakupy dokonywane na terenie Francji oraz w krajach UE z bezpośrednią dostawą do Francji, jak również zakupy wszelkiego rodzaju usług na terenie Francji, tj. rozmowy telefoniczne, opłaty za hotel, usługi księgowe, badanie spoin itp., ujmowane i rozliczane są w deklaracjach VAT składanych we Francji (zakupy te nie były uwzględniane w deklaracji VAT-7 w Polsce). W deklaracjach VAT we Francji wykazywana jest również wartość zafakturowanych prac na rzecz CERN na podstawie wystawionych i zapłaconych faktur. Faktury wystawiane są w EURO ze stawką podatku obowiązującą we Francji, a przy danych Spółki jako sprzedawcy, podany jest numer VAT nadany Spółce we Francji. Deklaracje VAT we Francji sporządzane są przez francuskie biuro, z którym Spółka podpisała umowę.
W deklaracjach VAT-7 składanych w Polsce uwzględniane są wszystkie zakupy realizowane na terenie Polski. W deklaracjach składanych do sierpnia 2005 r. (do zmiany deklaracji VAT-7) Spółka zaznaczała w dziale „F” kwadrat „1” (dotyczący art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy), który informował, że podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabywane towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonane na terytorium kraju. W deklaracjach składanych od miesiąca września 2005 r. wartość wykonanych i zafakturowanych robót na rzecz CERN wykazana jest w dziale „C” w wierszu 2 jako dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju.
Niektóre kontrakty CERN zostały już zakończone i okazało się, że powstały nadwyżki materiałów bezpośrednio produkcyjnych. Część materiałów została już przemieszczona z Francji do Polski, pozostała znajduje się nadal na terenie budowy we Francji. Spółka zastanawia się nad sprzedażą tych materiałów we Francji. Również niektóre materiały używane czasowo na terenie Francji powróciły już do kraju. Dokumentem powrotu jest faktura proforma, specyfikacja przywiezionych materiałów oraz list przewozowy CMR przy transporcie obcym lub określenie samochodu i numeru rejestracyjnego przy transporcie własnym samochodem.
Uzupełniając wniosek, Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 97 ustawy o podatku od towarów i usług, dokonała ona zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług na druku VAT-R oraz VAT-R/UE. Druki zostały złożone w dniu 14.04.2004 r. W dniu 22.04.2004 r. Spółka otrzymała potwierdzenie nadania numeru identyfikacji podatkowej – jako podatnika VAT UE.
Zgodnie z zawartymi przez Spółkę umowami z CERN (zakres przedmiotowy to dostawa towarów i ich montaż oraz instalacja w obszarze detektora i akceleratorów), Podatnik współuczestniczy w wykonaniu części instalacji dla zespołu urządzeń służących temu przedsięwzięciu. Po wykonaniu instalacje podlegają próbom i odbiorom przez CERN. W związku z powyższym, wykonane instalacje – zdaniem Spółki – nie służą nieruchomości ale są elementami zespołów urządzeń do przeprowadzania badań naukowych.
Uzupełniając wniosek, Spółka informuje także, iż rodzaj wykonywanych przez nią prac, pomimo, że montowane instalacje mocowane są do ścian tuneli a pompy do istniejących fundamentów, pozwala na uznanie ich za dostawę towarów i ich montaż lub instalację, a nie jako wykonanie usług związanych z nieruchomością. Nie zmienia to jednak faktu, że miejscem opodatkowania tych czynności jest Francja.
Zdaniem Podatnika, okres 24 miesięcy należy rozpocząć liczyć od dnia 01.05.2004 r. Natomiast materiały wywiezione przed 01.05.2004 r. nie powinny być brane pod uwagę.
W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu przedstawione przez Podatnika stanowisko w sprawie jest prawidłowe.
Odnosząc się do wyrażonych przez Podatnika wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, iż niniejsze postanowienie opiera się na przedstawionym przez Podatnika stanie faktycznym, zgodnie z którym, wykonywane przez niego czynności należy kwalifikować jako dostawę towarów wraz z ich montażem. Tut. Organ podatkowy nie weryfikuje zatem prawidłowości dokonanej przez Spółkę kwalifikacji, lecz przyjmuje ją jako stan faktyczny, w oparciu o który sprawa jest rozstrzygana.
Zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego. Przy czym zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, który zgłosił zamiar dokonywania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów i został zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.
Zgodnie z art. 13 ust. 4 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług, przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy towary mają być czasowo używane na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie dłużej jednak niż przez 24 miesiące, w celu świadczenia usług przez tego podatnika. Stosownie natomiast do art. 13 ust. 4 pkt 8 ustawy, przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy towary mają być czasowo używane przez tego podatnika na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie dłużej jednak niż przez 24 miesiące, pod warunkiem że import takich towarów z terytorium państwa trzeciego z uwagi na ich przywóz czasowy byłby zwolniony od cła.
Jak wynika ze złożonego wniosku, część towarów jest wywożonych przez Podatnika tymczasowo, w celu wykonania prac instalacyjnych lub montażowych. W konsekwencji, przemieszczenie przez Podatnika (lub na jego rzecz) tych towarów nie stanowi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli okres, na który zostały one wywiezione nie przekracza 24 miesięcy. Jednakże kwalifikacja danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dotyczy wyłącznie towarów wywożonych przez Podatnika nie wcześniej niż w dniu 1 maja 2004 r. Jak bowiem wynika z art. 176 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisy zawarte m. in. w art. 1-14 ustawy stosuje się od dnia 1 maja 2004 r. Okres 24 miesięcy od dnia faktycznego wywozu należy zatem liczyć począwszy od dnia 1 maja 2004 r. - wyłącznie odnośnie towarów wywożonych nie wcześniej niż w tym dniu.
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu sporządzenia wniosku.