POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 20.06.2006 r. (data przekazania przez Naczelnika Urzędu Celnego w Gdańsku do tut. Urzędu 28.06.2006 r.), uzupełnionego pismem z dnia 19.09.2006 r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dokumentacji, dokonania klasyfikacji oraz ustalenia stawki właściwej dla różnych wariantów dostaw paliwa żeglugowego, w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT,

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w zakresie sklasyfikowania niektórych wariantów spośród wymienionych we wniosku dostaw paliwa żeglugowego jako eksport towarów lub wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, natomiast jest prawidłowe w pozostałym zakresie, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Podatnik w ramach działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży olejów stanowiących, w rozumieniu przepisów akcyzowych, paliwa żeglugowe. Sprzedaż związana jest z bezpośrednimi dostawami paliw ze składu podatkowego kontrahenta (znajdującego się na terytorium kraju), od którego Podatnik uprzednio zakupił te paliwa, na statki morskie wskazane przez nabywcę, cumujące w polskich portach.

Podatnik zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie zaprezentowanego niżej stanowiska.

Zdaniem Podatnika, w przypadku dostaw paliwa żeglugowego, w przedstawionych poniżej wariantach, właściwymi stawkami podatku VAT winny być następujące stawki:

1. nabywca armator polski, statek podnoszący polską banderę, zasięg żeglugi polski - wody a) terytorialne lub b) pełne morze - dostawa krajowa - stawka podatku a) 22 % lub b) 0 % (art. 83 ustawy o VAT),
2. nabywca armator polski, statek podnoszący polską banderę, zasięg żeglugi UE - pełne morze - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - stawka podatku 0 %,
3. nabywca armator polski, statek podnoszący polską banderę, zasięg żeglugi międzynarodowy - pełne morze - eksport towarów - stawka podatku 0 %,
4. nabywca armator polski, statek podnoszący banderę UE, zasięg żeglugi polski - wody a) terytorialne lub b) pełne morze - dostawa krajowa - stawka podatku a) 22 % lub b) 0 % (art. 83 ustawy o VAT),
5. nabywca armator polski, statek podnoszący banderę UE, zasięg żeglugi UE - pełne morze - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - stawka podatku 0 %,
6. nabywca armator polski, statek podnoszący banderę UE, zasięg żeglugi międzynarodowy - pełne morze - eksport towarów - stawka podatku 0 %,
7. nabywca armator polski, statek podnoszący banderę państwa trzeciego, zasięg żeglugi polski - wody a) terytorialne lub b) pełne morze - dostawa krajowa - stawka podatku a) 22 % lub b) 0 % (art. 83 ustawy o VAT),
8. nabywca armator polski, statek podnoszący banderę państwa trzeciego, zasięg żeglugi UE - pełne morze - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - stawka podatku 0 %,
9. nabywca armator polski, statek podnoszący banderę państwa trzeciego, zasięg żeglugi międzynarodowy - pełne morze - eksport towarów - stawka podatku 0 %,
10. nabywca armator z UE, statek podnoszący polską banderę, zasięg żeglugi polski - wody a) terytorialne lub b) pełne morze - dostawa krajowa - stawka podatku a) 22 % lub b) 0 % (art. 83 ustawy o VAT),
11. nabywca armator z UE, statek podnoszący polską banderę, zasięg żeglugi UE - pełne morze - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - stawka podatku 0 %,
12. nabywca armator z UE, statek podnoszący polską banderę, zasięg żeglugi międzynarodowy - pełne morze - eksport towarów - stawka podatku 0 %,
13. nabywca armator z UE, statek podnoszący banderę UE, zasięg żeglugi polski - wody a) terytorialne lub b) pełne morze - dostawa krajowa - stawka podatku a) 22 % lub b) 0 % (art. 83 ustawy o VAT),
14. nabywca armator z UE, statek podnoszący banderę UE, zasięg żeglugi UE - pełne morze - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - stawka podatku 0 %,
15. nabywca armator z UE, statek podnoszący banderę UE, zasięg żeglugi międzynarodowy - pełne morze - eksport towarów - stawka podatku 0 %,
16. nabywca armator z UE, statek podnoszący banderę państwa trzeciego, zasięg żeglugi polski - a) wody terytorialne lub b) pełne morze - dostawa krajowa - stawka podatku a) 22 % lub b) 0 % (art. 83 ustawy o VAT),
17. nabywca armator z UE, statek podnoszący banderę państwa trzeciego, zasięg żeglugi UE - pełne morze - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - stawka podatku 0 %,
18. nabywca armator z UE, statek podnoszący banderę państwa trzeciego, zasięg żeglugi międzynarodowy - pełne morze - eksport towarów - stawka podatku 0 %,
19. nabywca armator z państwa trzeciego, statek podnoszący polską banderę, zasięg żeglugi polski - a) wody terytorialne lub b) pełne morze - dostawa krajowa - stawka podatku a) 22 % lub b) 0 % (art. 83 ustawy o VAT),
20. nabywca armator z państwa trzeciego, statek podnoszący polską banderę, zasięg żeglugi UE - pełne morze - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - stawka podatku 0 %,
21. nabywca armator z państwa trzeciego, statek podnoszący polską banderę, zasięg żeglugi międzynarodowy - pełne morze - eksport towarów - stawka podatku 0 %,
22. nabywca armator z państwa trzeciego, statek podnoszący banderę UE, zasięg żeglugi polski - a) wody terytorialne lub b) pełne morze - dostawa krajowa - stawka podatku a) 22 % lub b) 0 % (art. 83 ustawy o VAT), 23. nabywca armator z państwa trzeciego, statek podnoszący banderę UE, zasięg żeglugi UE - pełne morze - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - stawka podatku 0 %,
23. nabywca armator z państwa trzeciego, statek podnoszący banderę UE, zasięg żeglugi międzynarodowy - pełne morze - eksport towarów - stawka podatku 0 %,
24. nabywca armator z państwa trzeciego, statek podnoszący banderę państwa trzeciego, zasięg żeglugi polski - a) wody terytorialne lub b) pełne morze - dostawa krajowa - stawka podatku a) 22 % lub b) 0 % (art. 83 ustawy o VAT),
25. nabywca armator z państwa trzeciego, statek podnoszący banderę państwa trzeciego, zasięg żeglugi UE - pełne morze - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - stawka podatku 0 %,
26. nabywca armator z państwa trzeciego, statek podnoszący banderę państwa trzeciego, zasięg żeglugi międzynarodowy - pełne morze - eksport towarów - stawka podatku 0 %.

Po przeanalizowaniu zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik dokonuje sprzedaży paliwa żeglugowego. Sprzedaż związana jest z bezpośrednimi dostawami paliw ze składu podatkowego kontrahenta (znajdującego się na terytorium kraju), od którego Podatnik uprzednio zakupił te paliwa, na statki morskie wskazane przez nabywcę, cumujące w polskich portach.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

W myśl przepisu art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (tj. skład podatkowy na terytorium kraju).

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 8 cytowanej wyżej ustawy przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 - 4, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1. dostawcę lub na jego rzecz, lub
2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1).

Ponadto, w myśl art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2 - 8.

Dostaw Podatnika nie można zatem uznać zarówno ani za eksport towarów ani za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (określone przez Podatnika w stanowisku przypadki nr 2, 3, 5, 6, 8, 9, 11,12, 14, 15, 17, 18, 20, 21, 23, 24, 26, 27). W przedmiotowym stanie faktycznym Podatnik dokonuje bowiem dostaw, w wyniku których towary (paliwo żeglugowe) są transportowane z miejsca na terytorium kraju (skład podatkowy) na statki znajdujące się również na terytorium kraju - w polskim porcie. Sam załadunek paliwa na statek nie stanowi bowiem czynności wywozu towarów z terytorium RP w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 8 oraz art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym, należy uznać iż przedmiotowe dostawy w świetle ustawy o VAT stanowią dostawy krajowe, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. Należy przy tym zauważyć, iż celem dostawy nie jest wywóz (dalszy transport) towarów, lecz rozpoczęcie ich zużycia (wydanie do zużycia) poprzez fakt wykorzystania ich do napędu statku w ramach przedsiębiorstwa.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o VAT stawkę podatku w wysokości 0 % stosuje się do dostaw towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków używanych do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów.

W celu zdefiniowania pojęcia "morze pełne" należy odwołać się do Konwencji o morzu pełnym sporządzonej w Genewie dnia 29 kwietnia 1958 r. (Dz.U. z 1963 r., Nr 33, poz. 187).

Stosownie do artykułu 1 powyższej Konwencji, przez wyrażenie "morze pełne" rozumie się wszelkie części morza nie należące do morza terytorialnego ani do państwowych wód wewnętrznych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej (tj. Dz.U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1502 ze zm.), obszarami morskimi Rzeczypospolitej Polskiej są:

1. morskie wody wewnętrzne,
2. morze terytorialne,
3. wyłączna strefa ekonomiczna.

Morze terytorialne Rzeczypospolitej Polskiej to, zgodnie z zapisem art. 5 ust. 1 w/wym. ustawy, obszar wód morskich o szerokości 12 mil morskich (22.224 m), liczonych od linii podstawowej tego morza.

Linię podstawową morza terytorialnego stanowi linia najniższego stanu wody wzdłuż wybrzeża lub zewnętrzna granica morskich wód wewnętrznych (art. 5 ust. 2), zaś stosownie do art. 5 ust. 3 zewnętrzną granicę morza terytorialnego stanowi linia, której każdy punkt jest oddalony o 12 mil morskich od najbliższego punktu linii podstawowej, z zastrzeżeniem ust. 4.

Ust. 4. art. 5 w/wym. ustawy wskazuje, iż redy, na których odbywa się normalnie załadunek, wyładunek i kotwiczenie statków, położone całkowicie lub częściowo poza obszarem wód morskich określonym zgodnie z ust. 1 i 3, są włączone do morza terytorialnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy granice red, o których mowa w ust. 4, określa Rada Ministrów w drodze rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższe przepisy, zdaniem tut. Organu podatkowego, w przedstawionym stanie faktycznym do przedmiotowych dostaw paliwa żeglugowego, stanowiącego zaopatrzenie statków używanych do żeglugi:

- na pełnym morzu oraz przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów - będzie miała zastosowanie preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 0 % na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o VAT,

- na morzu terytorialnym - będzie miała zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 22 % na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Dostawy te nie będą również stanowiły eksportu towarów ani wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zdaniem tut. Organu "kryterium bandery", przywołane w załączniku nr 1 do wniosku Podatnika pozostaje bez wpływu na podatkowo - prawną ocenę przedstawionego stanu faktycznego, bowiem kryterium to nie znajduje odniesienia w ustawie o VAT. W zakresie, w jakim przepisy o podatku od towarów i usług regulują kwestię opodatkowania dostaw towarów na statki, istotne staje się bowiem właściwe sklasyfikowanie tych środków transportu, czego odzwierciedleniem są m.in. przepisy ustanawiające szczególne przypadki zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0 % wymienione w art. 83 ustawy o VAT, np. przepisy art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) tej ustawy.

Ponadto należy zauważyć, iż - stosownie do treści art. 83 ust. 2 ustawy o VAT - przedmiotowe dostawy będą opodatkowane stawką podatku w wysokości 0 %, pod warunkiem prowadzenia przez Podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w przepisie art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a). Uwzględniając fakt, iż ustawodawca nie określił precyzyjnie wymogów, jakie powinny spełniać te dowody, tut. Organ wskazuje na art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami takimi mogą więc być umowy, oświadczenia (nabywców) oraz wszelkie inne dokumenty potwierdzające rzeczywisty charakter transakcji i okoliczności jej towarzyszące mające wpływ na potwierdzenie zachowania warunków określonych w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o VAT.

Jednocześnie tut. Organ nadmienia, iż zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) organami podatkowymi w zakresie akcyzy stosownie do ich właściwości są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej, właściwi ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.