POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 05.07.2006r. (data wpływu do tut. Urzędu 07.07.2006r.), uzupełnionego pismami z dnia 01.09.2006r. oraz 11.09.2006r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku importu usług prawniczych świadczonych przez kontrahenta z Kanady na terytorium Kazachstanu na rzecz Podatnika, na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego

Uzasadnienie

Podatnik, nabywa usługi prawnicze, wykonywane przez kancelarię prawną z Kanady na terytorium Kazachstanu, związane z negocjacją umów, w wyniku których nastąpić ma zaangażowanie kapitałowe Podatnika w spółkach zarejestrowanych na terytorium Kazachstanu. Przedmiotowe usługi prawnicze świadczone są w związku z negocjowaniem i ustalaniem warunków oraz przygotowaniem umów: nabycia udziałów, udzielenia pożyczek, ustanowienia zabezpieczeń udzielonych pożyczek oraz złożenia wniosków o wydanie zgody na objęcie udziałów przez organy administracji państwowej w Kazachstanie.

W/w usługi realizowane są przez okres kilku miesięcy i będą realizowane w kolejnych okresach miesięcznych.

Usługi świadczone są na terytorium Kazachstanu, lub też w drodze konsultacji telefonicznych lub drogą elektroniczną między osobami/podmiotami krajowymi, a prawnikami Kancelarii świadczącej te usługi, znajdującymi się na terytorium Kazachstanu. Usługi te nie stanowią usług stałej obsługi prawnej, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT.

Firma kanadyjska wystawia za swoje usługi faktury, naliczając w nich lokalny podatek VAT według stawki 15%. W dniu 29 czerwca 2006r. Podatnik otrzymał faktury dotyczące przedmiotowych usług (wykonanych w lutym, marcu, kwietniu i maju 2006r.).

Podatnik zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie zasadności swojego stanowiska, w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla importu przedmiotowych usług.

Zdaniem Podatnika, obowiązek podatkowy w analizowanym przypadku - zgodnie z art. 19 ust. 19 ustawy o VAT - powstał z chwilą wystawienia faktur przez usługodawcę, nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

Podatnik przed otrzymaniem przedmiotowych faktur nie posiadał szczegółowych informacji o wartości usług, które zostaną zafakturowane przez kancelarię prawną z Kanady - nie miał więc możliwości w ustawowym 7-dniowym terminie (art. 106 ust. 7 ustawy o VAT) wystawienia faktur wewnętrznych oraz ujęcia ich w deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy.

W związku z powyższym Podatnik stoi na stanowisku, że faktury wewnętrzne powinny zostać wystawione w miesiącu otrzymania faktur od kontrahenta zagranicznego. Następnie powinny zostać skorygowane deklaracje podatku VAT za miesiące, w których powstał obowiązek podatkowy.

Po przeanalizowaniu zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik nabywa usługi prawnicze, wykonywane przez kancelarię prawną z Kanady na terytorium Kazachstanu. Przedmiotowe usługi prawnicze świadczone są w związku z negocjowaniem i ustalaniem warunków oraz przygotowaniem umów. Firma kanadyjska wystawia za swoje usługi faktury na rzecz Podatnika, naliczając w nich lokalny podatek VAT według stawki 15%.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Natomiast stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, przepisów ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

Import usług nie jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy. Jednakże z importem usług wiąże się, co do zasady, obowiązek rozliczenia podatku przez nabywcę usługi. Przyjęcie takiej konstrukcji ma na celu uproszczenie rozliczenia podatku z tytułu importu usług.

Tut. Organ zauważa, że do uznania czynności, o których mowa we wniosku Podatnika, za import usług - należy w pierwszej kolejności określić miejsce świadczenia usług wykonywanych przez firmę kanadyjską. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Regulacje prawne dotyczące określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług zostały zawarte w art. 27 i 28 ustawy o VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą (art. 27 ust. 1) w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Natomiast w art. 27 ust. 2-6 i art. 28 zostały wymienione szczególne przypadki (w zależności od rodzaju świadczonej usługi lub od spełnienia określonych warunków przez usługobiorcę oraz usługodawcę), w których przy określeniu miejsca świadczenia usług, nie ma zastosowania w/w ogólna zasada.

I tak, stosownie do treści art. 27 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi wymienione w ust. 4 tego przepisu są świadczone na rzecz:

1. osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2. podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

• miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT powyższy przepis stosuje się m.in. do usług:

• doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1); w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2); prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1); architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1; w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3); przetwarzania danych i dostarczania informacji; tłumaczeń.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż przedmiotowe usługi prawnicze będą opodatkowane w miejscu, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, tj. na terytorium kraju - a zatem, w analizowanym przypadku, będziemy mieli do czynienia z importem usług.

Podobne regulacje zawarte zostały w VI Dyrektywie Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG). Zgodnie z art. 21(1)(b) w ramach systemu wewnątrzwspólnotowego do zapłaty podatku od wartości dodanej zobowiązani są podatnicy, na rzecz których świadczone są usługi, o których mowa w artykule 9(2)(e) - m.in. usługi konsultantów, inżynierów, biur konsultingowych, prawników, księgowych itp. oraz usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji - lub osoby zarejestrowane dla potrzeb podatku od wartości dodanej na terytorium kraju, na rzecz których świadczone są usługi, o których mowa w artykule 28b(C), (D), (E) i (F) - - jeśli usługi te wykonywane są przez podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju.

Natomiast ogólne zasady określania momentu powstania obowiązku podatkowego zostały zawarte w art. 19 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19 ust. 19 ustawy o VAT, do importu usług stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16. Przedstawiając stan faktyczny Podatnik zaznaczył, iż do przedmiotowych usług zastosowania nie znajdzie art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT.

Zgodnie zatem z ogólną zasadą, wynikającą z ust. 1 tego przepisu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Natomiast w przypadku, gdy dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

A zatem, w analizowanej sprawie, obowiązek podatkowy powstał z chwilą wystawienia faktur przez usługodawcę, nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej m.in. w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT - Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798) - zwanego dalej rozporządzeniem, w którym określono szczegółowe zasady wystawiania faktur oraz faktur korygujących.

Zgodnie § 25 ust. 1 tego rozporządzenia przepisy § 9, 13-17, 19, 20 i 23 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych.

A zatem w analizowanej sprawie - stosownie do treści § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia - faktura winna być wystawiona nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i 15.

Jednakże, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Podatnik przed otrzymaniem faktur od wystawcy (świadczącego usługę kontrahenta z Kanady) nie posiadał szczegółowych informacji o wartości usług, które zostaną zafakturowane - nie miał więc możliwości w ustawowym 7-dniowym terminie wystawienia faktur wewnętrznych oraz ujęcia ich w deklaracji za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy.

W takiej sytuacji, zdaniem tut. Organu, faktury wewnętrzne powinny zostać wystawione niezwłocznie po otrzymaniu faktur od kontrahenta zagranicznego, zaś Podatnik winien skorygować deklaracje dla podatku od towarów i usług za miesiące, w których powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu przedmiotowych usług.