Naczelnik Urzędu Skarbowego w Krośnie, działając na podstawie art. 14 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 11 ust. 1, art. 14 ust. 2 pkt 2, art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a, art. 27b ust. 1 pkt 1 i art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 22.09.2006 r. (...) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, stwierdza, iż przedstawione przez panią stanowisko jest:

• prawidłowe w części dotyczącej rozliczenia zwrotu składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne,
• nieprawidłowe w części dotyczącej rozliczenia zwrotu składek na Fundusz Pracy.

Wnioskiem z dnia 22.09.2006 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu - 13.10.2006 r.) zwróciła się pani do tut. Urzędu z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że prowadzi pani działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Za okres od 1.10.2004 r. do 31.07.2006 r. opłacała pani składki na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne i Fundusz Pracy do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. W związku z ponownym przejściem do Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego otrzyma pani zwrot z ZUS-u wpłaconych składek. W składanych miesięcznych deklaracjach PIT-5 za 2005 i 2006 r. oraz zeznaniu PIT-36 za 2005 r. zmniejszała pani podstawę obliczenia podatku o zapłacone składki na ubezpieczenie społeczne oraz obliczony podatek o zapłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne. Natomiast zapłacone składki na Fundusz Pracy za lata 2004-2006 zaliczała pani do kosztów uzyskania przychodów. W związku z powyższym zwróciła się pani z pytaniem, w jaki sposób należy rozliczyć zwrot otrzymanych składek. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie stwierdziła pani, że zwrot wpłaconych składek z ZUS należy ująć w rozliczeniu rocznym za 2006 r.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Urzędu Skarbowego w Krośnie informuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit.a ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu składek określonych w ustawie z dnia 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz.887 ze zm.) zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących. Skoro zatem odliczone uprzednio od dochodu składki na ubezpieczenie społeczne pomniejszały podstawę obliczenia podatku, a w konsekwencji i samo zobowiązanie podatkowe, to należy uznać, że w przypadku ich zwrotu należy je wykazać jako odrębne źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle zapisu art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej, przychodami, z zastrzeżeniem m.in. art. 14 tej ustawy, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, iż otrzymany z ZUS-u zwrot składek na ubezpieczenie społeczne należy wykazać w rubryce inne źródła w zeznaniu podatkowym za rok, w którym otrzymano zwrot tych składek.

Nieco inaczej przedstawia się sytuacja w przypadku zwrotu składki na ubezpieczenie zdrowotne. Zgodnie z art. 27b ust. 1 wyżej cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135): opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na podstawie art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie zdrowotne w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w ust. 1, składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności podatnik jest obowiązany doliczyć do podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 albo art. 30c tej ustawy kwoty uprzednio odliczone.

Zwrot nadpłaconych składek na Fundusz Pracy stanowi przychód z działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem, gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Z treści powołanego przepisu wynika, że zwrot wydatków (w rozpatrywanej sprawie zwrot wydatków poniesionych przez panią na Fundusz Pracy) mieści się w ogólnej dyspozycji cytowanego przepisu art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy podatkowej. Zasada ta znajduje potwierdzenie w treści art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy zgodnie, z którym do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A zatem zwrócony wydatek w postaci nadpłaconych składek na Fundusz Pracy, które zaliczone zostały do kosztów uzyskania przychodu stanowi przychód z działalności gospodarczej. Za datę powstania tego przychodu uważa się dzień faktycznego otrzymania zwrotu składek.

Reasumując: przychody uzyskane z tytułu zwrotu składek na ubezpieczenie społeczne stanowią przychód z innych źródeł i podlegają opodatkowaniu z innymi dochodami w zeznaniu podatkowym. Zwrócone składki na ubezpieczenie zdrowotne podlegają doliczeniu do podatku obliczonego w zeznaniu rocznym. Natomiast zwrócone składki na Fundusz Pracy stanowią przychód z działalności gospodarczej i podlegają rozliczeniu w dniu uzyskania przychodu z innymi przychodami osiągniętymi z tej działalności (przychód ten należy wykazać w podatkowej księdze przychodów i rozchodów).