POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - po rozpatrzeniu wniosku Sp. z o.o. z dnia 22.08.2006 roku (wpływ do tut. Organu 24.08.2006r.) uzupełniony 14.09.2006r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t.Dz.U.z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), w sprawie:

Czy należności za pierwszą oraz kolejne transze wynikające z umowy stanowią przychód podatkowy w momencie wystawienia faktury VAT, czy też całość przychodu powinna być zakwalifikowana do przychodów podatkowych już roku następnego w momencie zakończenia kampanii?

stwierdzam, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Uzasadnienie

Spółka pytająca jest Spółką z o.o. czynnym podatnikiem VAT, prowadzi pełną rachunkowość. Działalność podstawowa jaką do tej pory prowadziła polegała na świadczeniu usług reklamowych (PKD 7440Z) oraz marketingowych na terenie kraju. Od 03 kwietnia rozpoczęła dodatkową działalność wydawniczą (PKWiU 22.13.10-00.21).

Podstawowym celem działalności Spółki, jako agencji reklamowej, jest tworzenie i realizacja kampanii marketingowo-reklamowych, koordynacja działań PR systemu SKOK oraz realizacja pojedynczych kampanii reklamowych i marketingowych dla Kas i innych podmiotów systemu SKOK.

Usługi, które świadczy, polegające na przeprowadzaniu kampanii reklamowych w prasie, radiu, telewizji oraz w portalach internetowych, są często prowadzone na przełomie dwóch miesięcy kalendarzowych lub na przełomie roku. Umowy zawierane z kontrahentami "Spółki Pytającej" określają szczegółowy zakres usług oraz sposób płatności i fakturowania danego zlecenia. Przykładowe koszty dotyczące danej usługi wynikają z faktur za umieszczenie reklam otrzymanych od stacji telewizyjnych i radiowych, portali internetowych lub też poszczególnych wydawców prasy. Dodatkowo Spółka pośredniczy jako agencja reklamowa w produkcji filmów i zdjęć reklamowych dla kontrahentów Spółki Pytającej.

Przykładowy fragment umowy hipotetycznej:

Umowa na przeprowadzenie telewizyjnej kampanii reklamowej w dniach 15 grudnia 2005-20 lutego 2006; wartość określona jedna kwotą; płatność określona w następujący sposób:

"Należność za usługę płatna w terminach określonych w fakturach VAT w następujący sposób:

1. transza w wysokości .....na podstawie faktury wystawionej w dniu 15 grudnia 2005;
2. transza w wysokości .....na podstawie faktury wystawionej w dniu 05 stycznia 2006;
3. transza w wysokości .....na podstawie faktury wystawionej po zakończeniu kampanii."

Określenie kolejnych transz nie jest związane z zakończeniem żadnych etapów, gdyż w tego typu usługach kampania reklamowa rozliczana jest całościowo. Treść faktury określa jedynie, iż jest to należność za I transzę, lub transzę kolejną, wynikającą z umowy za kampanię reklamową.

Według Spółki pytającej- kolejno wpłacane transze powinny zostać potraktowane jako zaliczki na poczet wykonywanej usługi, a zakwalifikowane do przychodów podatkowych dopiero w roku, w którym usługa zostanie zakończona. Koszty dotyczące tego zlecenia powinny również zostać zakwalifikowane do kosztów podatkowych dopiero w roku następnym (zakończenia zlecenia), nawet jeżeli data wystawienia faktur je dokumentujących będzie z roku poprzedniego, tj. 2005.

Po analizie przedstawionego stanu faktycznego oraz zaprezentowanego przez Jednostkę stanowiska dotyczącego interpretacji przepisów prawa podatkowego tut. Organ stwierdza, co następuje:

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz.654 z późn. zm.) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym co do zasady jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem zaś jest, z pewnymi zastrzeżeniami, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art.12 ust.3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Jednocześnie w treści art. 12 ust. 3a ww. ustawy ustawodawca sprecyzował moment wystąpienia przychodu związanego z działalnością gospodarczą uzależniając ten moment od rodzaju czynności prawnej, z której dany przychód wynika.

I tak zgodnie z obecnie obowiązującym przepisem art.12 ust.3a ustawy z dnia 15.02.1992r., za moment uzyskania przychodu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą uznaje się dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

1. wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2. wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3. otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia- w pozostałych przypadkach.

Tak więc generalną zasadą wynikającą z ww. art. 12 ust. 3a jest, iż przychód powstaje w dacie wystawienia faktury.

W art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wprowadził zamknięty katalog należności, których nie zalicza sie do przychodów. I tak w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 wymienionej ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Powyższe oznacza, że nie każde otrzymane pieniądze są przychodami w rozumieniu ustawy podatkowej, jeżeli nie stanowią zapłaty za wykonane świadczenie, a jedynie przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń. Przysporzenia majątkowe, kwalifikowane jako przychody, muszą mieć bowiem charakter definitywny. Zaliczki i przedpłaty zaś mogą być podatnikowi zwrócone przed upływem terminu wykonania dostawy towarów i usług, na poczet których zostały wpłacone.

Oznacza, to że pobrana wpłata (zaliczka) na usługi, które mają być wykonane w następnych okresach sprawozdawczych staje się przychodem z działalności gospodarczej dopiero po realizacji łącznej strony umowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, że zapłata za usługi ma charakter zaliczkowy.

W ocenie Naczelnika tut. Urzędu przychód wynikający z wystawionej przez "Spółkę pytającą" faktury VAT nie stanowi pobranych wpłat na poczet usług mających zostać wykonanych w przyszłych okresach sprawozdawczych w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka winna zatem ustalić przychód na podstawie art. 12 ust. 3a pkt 2, stosownie do którego za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury, nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowiło wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty.

W przypadku zatem pobierania opłat za usługi, które mają być wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, opłaty te nie będą stanowiły przychodów dla celów podatkowych w przypadku, gdy z postanowień umowy zawartej przez Spółkę z jej kontrahentami wyraźnie będzie wynikać, że otrzymywane przez Spółkę należności stanowią zaliczkę lub przedpłatę na poczet przyszłych świadczeń.

Zgodnie z ogólną definicją kosztów wyrażoną w art. 15 ust.1 w.cyt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1 ww. ustawy. Moment podatkowego rozliczenia kosztów uzyskania przychodów określony został w art. 15 ust. 4 ww. ustawy zgodnie, z którym "koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione". W oparciu o powyższe należy stwierdzić, że koszty dotyczące określonego przychodu, bez względu na to kiedy zostały poniesione powinny zostać rozliczone w całości w tym roku podatkowym, w którym został wykazany przychód podatkowy będący następstwem wykonania usługi, z wyjątkiem przypadków, gdy ich uwzględnienie w tym roku obiektywnie było niemożliwe.

Mając na uwadze powyższe stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.