INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2012 r. (data wpływu 6 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych przez nabywców lokali na otwarty i zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych przez nabywców lokali na otwarty i zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest deweloperem, podatnikiem VAT. Przepisy ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z dnia 28 października 2011 r. Nr 232, poz. 1377) zobowiązały deweloperów do zapewnienia nabywcom lokali mieszkalnych oraz domów jednorodzinnych rachunków powierniczych: zamkniętego lub otwartego rachunku powierniczego, celem ochrony ich praw w związku z zawieraniem umów deweloperskich na wybudowanie i sprzedaż lokali lub domów. Zgodnie z przepisami ww. ustawy, otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, ze zm.), służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę, na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia deweloperskiego określonego w tej umowie. Natomiast zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa do lokalu. Ustawa zakłada, że po zawarciu umowy deweloperskiej, ale przed zawarciem umowy przenoszącej własność lokalu/domu, środki od nabywców będą wpływały na bezpieczny w założeniu rachunek powierniczy.

Spółka zamierza zawierać umowy deweloperskie, zapewniając nabywcom otwarte lub zamknięte rachunki powiernicze. Na rachunki te dokonywane będą wpłaty przyszłych nabywców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu wpłaty zaliczki w związku z zawartą umową deweloperską, w czy w momencie wpływu środków na rachunek powierniczy, czy z momentem wpływu środków na rachunek Spółki przelanej z rachunku powierniczego (otwartego lub zamkniętego)..

Zadaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy powstaje dopiero z chwilą przekazania środków z rachunku powierniczego na rachunek podatnika.

Spółka wskazała, iż zgodnie z treścią art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W literaturze podkreśla się, że obowiązek podatkowy powstaje tylko od takich płatności, które mają charakter definitywny. Dokonywane przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi płatności o charakterze zabezpieczającym, takie jak kaucje zwrotne, nie stanowią obrotu i nie kreują obowiązku podatkowego. Ponadto powstanie obowiązku podatkowego następuje w chwili otrzymania części należności przez podatnika, a nie jej zapłaty przez podmiot, na którego rzecz dokonywana jest dostawa lub świadczona jest usługa. Jest to istotne w przypadku obrotu bezgotówkowego, zwłaszcza przy płatności przelewem. W konsekwencji, obowiązek podatkowy w tym wypadku powstaje nie z chwilą obciążenia rachunku dłużnika, lecz z chwilą uznania na rachunku wierzyciela - podatnika (Komentarz. VAT. Adam Bartosiewicz, Ryszard Kubacki, komentarz LEX 2012). W opisanej sprawie wpłata ma charakter zabezpieczający, co więcej, dokonywana jest na rachunek powierniczy podatnika, z którego podatnik nie może swobodnie korzystać. Deweloper ma prawo dysponować środkami wypłacanymi z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego, wyłącznie w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego, dla którego prowadzony jest ten rachunek, przy czym określenie „ma prawo dysponować", nie oddaje faktycznych uprawnień dewelopera do środków pozostających na rachunku. Faktycznym dysponentem środków jest bank. Uprawnienia banku szczegółowo opisują przepisy ustawy. Zgodnie z ustawą, w przypadku otwartego rachunku powierniczego, to bank wypłaca deweloperowi środki zgromadzone na tym rachunku, po stwierdzeniu zakończenia danego etapu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego (art. 11 ustawy). Natomiast w przypadku rachunku powierniczego zamkniętego, bank wypłaca deweloperowi środki pieniężne wpłacone przez nabywcę na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy po otrzymaniu odpisu aktu notarialnego umowy przenoszącej na nabywcę prawo do lokalu lub domu (art. 10 ustawy). Dodać należy, że w przypadku odstąpienia od umowy deweloperskiej przez jedną ze stron, bank wypłaca nabywcy przypadające mu środki pozostałe na mieszkaniowym rachunku powierniczym niezwłocznie po otrzymaniu oświadczenia o odstąpieniu od umowy deweloperskiej. Natomiast w przypadku rozwiązania umowy deweloperskiej bank wypłaca środki zgromadzone na mieszkaniowym rachunku powierniczym w nominalnej wysokości niezwłocznie po otrzymaniu oświadczenia woli o sposobie podziału środków pieniężnych zgromadzonych przez nabywcę na mieszkaniowym rachunku powierniczym.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że faktycznie będzie mogła dysponować wpłaconą kwotą dopiero po dokonaniu wypłaty środków przez bank (konkretnie po ich wpływie na rachunek Spółki) i dopiero wówczas powinien powstać obowiązek podatkowy z tytułu wpłaconej zaliczki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do dyspozycji ust. 4 ww. artykułu, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z ust. 10 tego artykułu, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 15 ustawy, w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

W myśl art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku – na podstawie odrębnej umowy – przez osobę trzecią.

Stosownie do ust. 2 ww. ww. artykułu, stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik).

Zgodnie z ust. 3 tego artykułu, umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.

W razie wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko posiadaczowi rachunku powierniczego – środki znajdujące się na rachunku nie podlegają zajęciu (art. 59 ust. 4 ww. ustawy).

W razie ogłoszenia upadłości posiadacza rachunku – środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku podlegają wyłączeniu z masy upadłości (art. 59 ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku śmierci posiadacza rachunku powierniczego zgromadzone na tym rachunku kwoty nie wchodzą do spadku po posiadaczu rachunku (art. 59 ust. 6 ww. ustawy).

Jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty. Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi.

Zatem z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego – środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, iż może on nimi swobodnie dysponować.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka zamierza zawierać umowy deweloperskie, zapewniając nabywcom otwarte lub zamknięte rachunki powiernicze. Na rachunki te dokonywane będą wpłaty przyszłych nabywców.

W świetle przywołanych wyżej przepisów oraz biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż dokonana przez klienta wpłata środków pieniężnych na rachunek powierniczy przed wydaniem nieruchomości, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Spółkę, nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty. Możliwość takiego dysponowania Spółka uzyska dopiero w momencie uwolnienia (wypłaty) przez bank środków pieniężnych. Zatem dopiero w momencie uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku powierniczym zachodzi konieczność opodatkowania zgromadzonych środków, a nie w momencie dokonywania wpłat na ten rachunek przez nabywcę.

Wskazać należy, iż wydanie towaru stanowi efekt zawarcia umowy sprzedaży. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub lokale powstanie w sposób określony w art. 19 ust. 10, z uwzględnieniem ust. 15 ustawy. Przy czym za dzień wydania w rozumieniu cyt. wyżej przepisów art. 19 ust. 1 i ust. 10 ustawy, rozumieć należy dzień faktycznego i ekonomicznego przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością. Zatem dla części należności, obejmującej wpłatę dokonaną przed wydaniem nieruchomości obowiązek ten powstanie z chwilą jej otrzymania w tej części. Dla pozostałej kwoty natomiast - z chwilą otrzymania zapłaty, nie później niż 30. dnia od dnia wydania nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.