P O S T A N O W I E N I E

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zakopanem działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 05.09.2006 r., w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko jest prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 05.09.2006 r. wpłynął do tut. Urzędu wniosek o wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.
Ze złożonego wniosku uzupełnionego w dniu 20.11.2006 r. i z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że podatnicy jako małżonkowie prowadzą działalność w formie spółki cywilnej. Podatnicy prowadzą sklep spożywczo - przemysłowy w budynku mieszkalnym będącym własnością męża. Małżonkowie nie zawierali żadnych umów majątkowych. Natomiast budynek ten stanowi majątek odrębny męża - został nabyty przez niego w drodze umowy działu spadku, zniesienia współwłasności i darowizny. Lokal w którym prowadzona jest działalność znajduje się w budynku mieszkalnym, będącym własnością jednego z małżonków . Podatnicy - mąż chciałby oddać spółce do prowadzonej działalności ww. lokal będący jego własnością na podstawie umowy użyczenia.
Podatnicy pytają
:1.Czy w związku z powyższym oddanie spółce do nieodpłatnego używania pomieszczenia sklepowego (na podstawie np. Umowy użyczenia) rodzi skutki w podatku od czynności cywilnoprawnych, a także w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie spółki i wspólników?
2.Czy koszty ponoszone na ekploatację budynku, bieżące naprawy i remonty stanowią koszt uzyskania przychodu spółki?
3.Czy inwestycja ponoszona na modernizację i ulepszenie ww. pomieszczenia może być uznana za inwestycję w obcym środku trwałym i amortyzacja tej inwestycji zaliczana do kosztów uzyskania przychodu.
Stanowisko wnioskodawcy:
Zdaniem podatników oddanie w nieodpłatne użytkowanie nieruchomości spółce, w której wspólnikami są wyłącznie małżonkowie, z których jeden jest właścicielem tej nieruchomości nie rodzi obowiązku rejestracji tej umowy ani opłacenia podatku od czynności cywilnoprawnych.
Podstawą prawną do używania przez spółkę cywilną nieruchomości stanowi umowa użyczenia, której istotą jest bezpłatne używanie oddanej w tym celu rzeczy. W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych w art. 1 w katalogu czynności, które podlegają podatkowi nie wymienia się nieodpłatnego użyczenia.
Także w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek ustalenia przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń nie dotyczy umów zawartych z osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów od spadków i darowizn. Biorąc pod uwagę fakt, że spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, lecz osoby będące wspólnikami tych spółek, wspólnik w sensie podatkowym świadczyłby samemu sobie, więc nie jest zasadne ustalanie przychodu ani po stronie małżonków, ani spółki.
- odnośnie kosztów uzyskania przychodów wszelkie drobne koszty połączone ze zwykłą eksploatacją pomieszczenia stanowią koszty uzyskania przychodu spółki.
Biorąc pod uwagę możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki wydatków podczas używania nieruchomości przepisy podatkowe nie przewidują możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla składników majątku wspólników oddanego w nieodpłatne używanie, ale wszelkie drobne nakłady połączone ze zwykłym używaniem nieruchomości (np. bieżące naprawy i remont) stanowią koszty uzyskania przychodu spółki, jako związane z osiąganymi przez spółkę przychodami. W sytuacji gdy spółka poniesie nakłady na ulepszenie lub modernizację takiej nieruchomości, będą one dla spółki inwestycją w obcym środku trwałym podlegającą amortyzacji, a odpisy stanowią koszt uzyskania przychodu.
Z przedstawionego wyżej stanu faktycznego wynika, że podstawą prawną do używania przez spółkę cywilną prowadzoną przez małżonków ma być umowa użyczenia.
Jest to umowa cywilnoprawna, uregulowana przepisami art. 710 - 719 ustawy z dnia23 kwietnia 1964 r.- Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), której istota polega na tym, że użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.
Z przytoczonej definicji wynika, że przedmiotem wskazanej umowy mogą być zarówno rzeczy ruchome jak i nieruchomości, a jej istotną cechą jest nieodpłatny charakter.
Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j: Dz.U z 2005 r., nr 41, poz. 399 ze zm.) Czynności te zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę. Zatem czynności cywilnoprawne ,które nie zostały wymienione w sposób wyraźny w katalogu ustawowym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem, a więc skoro umowa użyczenia nie została uwzględniona w tym artykule to nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
W związku z powyższym, w ocenie tutejszego organu podatkowego stanowisko podatników dotyczące opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy użyczenia jest prawidłowe.
- Na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t .Dz.U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) zawarcie umowy użyczenia może powodować określone konsekwencje podatkowe dla użyczającego oraz użytkującego, pomimo nieodpłatnego charakteru tej umowy. Sytuacja prawnopodatkowa stron umowy użyczenia jest zróżnicowana i regulują ją odmienne przepisy cytowanej ustawy.
Problematykę przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej reguluje art. 14 ustawy o podatku dochodowym, który w ust. 2 pkt. 8 stanowi, że przychodem z tej działalności jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2 - 2b z wyjątkiem otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r o podatku od spadków i darowizn (Dz.U z 2004 Nr 142, poz. 1514 ze zm.) do I grupy podatkowej zalicza się: - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.
Stosownie do treści art. 11 ust. 2a pkt. 3 ww. ustawy jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia ustala się wg równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku.
Natomiast jeżeli przedmiotem umowy użyczenia jest inna nieruchomość, wartość świadczenia należy ustalić na podstawie cen rynkowych, stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. W świetle powyższych przepisów nieodpłatne korzystanie przez przedsiębiorcę z nieruchomości stanowi przysporzenie majątkowe, zaliczane przez ustawodawcę do tzw. nieodpłatnych świadczeń, zwiększających przychody podlegające opodatkowaniu.
W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym spółki osobowe, do których należy spółka cywilna, nie są podatnikami tego podatku lecz osoby fizyczne będące wspólnikami takich spółek. Również na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 173, poz. 1807 ze zm.) za przedsiębiorców uznaje się wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.
W świetle powyższego, przy ustaleniu przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń należy uwzględnić relacje tych osób z podmiotem, oddającym nieruchomość do nieodpłatnego używania.
Tak więc obowiązek ustalenia przychodu z powyższego tytułu nie dotyczy tego przedsiębiorcy, który zawarł umowę nieodpłatnego korzystania z nieruchomości z osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej. W tym przypadku jest zaliczony do I grupy.
Zatem po stronie żony jako wspólnika spółki cywilnej nie powstanie obowiązek ustalenia przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń (art. 14 ust. 2 pkt. 8 ww. ustawy). Również obowiązek ten nie wystąpi po stronie świadczącego wspólnika, ponieważ w takim przypadku nie można mówić o uzyskaniu przez tego wspólnika przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, gdyż spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik w sensie podatkowym świadczyłby samemu sobie.
W związku z powyższym nie ustala się przychodu ani po stronie wspólników ani spółki.
Również w tym przypadku organ podatkowy uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku.
- W myśl przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera wykazu wydatków, które przesądzają o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 22 ust. 1 wynika, że poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu z działalności gospodarczej. Należy jednak zauważyć, że umowę użyczenia cechuje jej nieodpłatny charakter. Oznacza to, że umowa taka nie może nakładać na biorącego żadnego świadczenia na rzecz dającego. Biorący rzecz do używania obciążony jest, jak wykazano wyżej (art. 713 k.c) jedynie zwykłymi kosztami utrzymania rzeczy tj. kosztami pozwalającymi zachować rzecz w stanie niepogorszonym, utrwalającym jej właściwości i przeznaczenie.
Tak więc za koszty uzyskania przychodów po stronie używającego nieruchomość lub jej części będą zatem faktycznie poniesione wydatki na utrzymanie tej nieruchomości w celu zachowania jej w stanie niepogorszonym (np. drobne remonty) oraz związane z bieżącą eksploatacją obiektu.
Natomiast w przypadku ponoszenie wydatków na modernizację użyczonego pomieszczenia należy uznać za inwestycję w obcym środku trwałym, ponieważ podniesiona zostanie jego wartość użytkowa. Kosztem uzyskania przychodów firmy zgodnie z przepisem zawartym w art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych będą więc odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane zgodnie z art. 22a - 22o z uwzględnieniem art. 23. Na dokonywanie odpisów pozwala przepis art. 22a ust. 2 pkt. 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Wartością początkowa będzie suma wydatków poniesionych na tę inwestycję i ustala się ją zgodnie z art. 22g ust. 7 ustawy. Sposób dokonywania odpisów określa art. 22h powołanej ustawy.
Warunkiem niezbędnym do dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wspólnik rozlicza koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisem zawartym w art. 8 ust. 2 pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj proporcjonalnie do posiadanych udziałów w spółce.
Biorąc więc pod uwagę stan faktyczny i prawny w sprawie należy stwierdzić, że przedstawione przez podatników stanowisko w sprawie jest zgodne ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem.
"Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę.
Stosownie do art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5".
Pouczenie:
Na postanowienie służy na podstawie art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie Ośrodek Zamiejscowy w Nowym Sączu za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zakopanem w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia.