POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku działając na podstawie art. 14a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), w sprawie zasad przeliczenia kwoty dochodu uzyskanego przez Zakład położony w Szwecji

stwierdza, że stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Spółka z o.o. prowadzi w Polsce działalność gospodarczą a ponadto posiada na terytorium Szwecji Zakład w rozumieniu art. 5 umowy z dnia 05.06.1975 r. zawartej pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 13, poz. 51), który podlega prawu szwedzkiemu i decyzjom władz szwedzkich, w odniesieniu do swojej działalności w tym kraju.

Podatnik zwraca się z zapytaniem, jaki kurs powinna zastosować Spółka dla przeliczenia kwoty uzyskanego przez Zakład dochodu w Szwecji w celu zrealizowania dyspozycji art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i uwzględnienia ww. wielkości w zeznaniu CIT-8.

Zdaniem Podatnika, dla przeliczenia kwoty uzyskanego dochodu przez Zakład położony w Szwecji Spółka powinna zastosować kurs średni NBP obowiązujący na dzień obliczenia dochodu, czyli każdorazowo na dzień kończący rok podatkowy.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Na podstawie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Według art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Jak stanowią odpowiednio art. 7 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 15.02.1992 r. przy ustalaniu dochodu (straty) nie uwzględnia się:

1. przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
2. przychodów wymienionych w art. 21 i 22,
3. kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15.02.1992 r. wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

W razie gdy nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15.02.1992 r. (tj. zwolnienie od podatku dochodów osiągniętych poza terytorium RP), to zastosowanie ma art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r., zgodnie z którym jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, dochody te łączy się z dochodami osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Jak stanowi art. 20 ust. 8 ustawy z dnia 15.02.1992 r. określając wielkość odliczeń, o których mowa w ust. 1 i w ust. 2-7, kwotę podatku zapłaconego w obcym państwie przelicza się na złote według kursu średniego Narodowego Banku Polskiego z dnia zapłaty tego podatku.

Zapytanie Podatnika dotyczy rozliczenia dochodów uzyskiwanych w 2005 roku z zakładu w Szwecji. Do rozliczenia dochodów uzyskanych w ww. roku podatkowym zastosowanie ma Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Sztokholmie dnia 5 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 Nr 13, poz. 51).

Jednak zauważyć należy, iż do opodatkowania dochodów uzyskanych w kolejnych latach podatkowych będzie już miała zastosowanie Konwencja zawarta między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. nr 26, poz. 193).

Wskazana powyżej Umowa z dnia 05.06.1975 r. w art. 7 ust. 1 stanowi, iż zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie z Umową z dnia 05.06.1975 r. podwójne opodatkowanie tych samych dochodów wobec podatników uzyskujących dochody w kraju i zagranicą, jest eliminowane, na podstawie do art. 22 tej Umowy, w następujących sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, wówczas pierwsze wymienione Państwo zezwala na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi od majątku zapłaconego w tym drugim Umawiającym się Państwie. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku dochodowego lub podatku od majątku, jaka została obliczona przed dokonaniem potracenia i która odpowiednio przypada na dochód lub majątek, który w zależności od konkretnego wypadku może być opodatkowany w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Z przytoczonych uregulowań jednoznacznie wynika, iż opodatkowanie wyników z działalności zakładu położonego na terenie Szwecji podlega opodatkowaniu w Szwecji. W Polsce natomiast podwójnego opodatkowania dochodu uzyskanego w 2005 r. ze źródła przychodów położonego w Szwecji unika się poprzez zastosowanie metody proporcjonalnego odliczenia.

W przypadku metody proporcjonalnego odliczania, polski przedsiębiorca określa swój dochód uwzględniając wszystkie swoje przychody i koszty uzyskania przychodów związane z tymi przychodami, w tym uzyskane i poniesione za granicą w związku z posiadaniem tam zakładu, stosując w tym zakresie polskie przepisy podatkowe. Następnie od całości tych dochodów podatnik określa należny podatek dochodowy, również na podstawie polskich przepisów podatkowych i od tak określonego podatku odlicza zapłacony za granicą podatek od dochodów uzyskanych dzięki zakładowi (w wysokości określonej zgodnie z ustawodawstwem zagranicznym). Kwota odliczenia od podatku nie może przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Zasady przeliczania przychodów w walutach obcych oraz kosztów uzyskania przychodów poniesionych w walutach obcych określone zostały w art. 12 ust. 2, art. 12 ust. 3, art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym o osób prawnych.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15.02.1992 r. zdanie drugie jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Z kolei na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. zdanie drugie koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.

W świetle powyższego, w ocenie tut. Organu podatkowego, nieprawidłowe jest stanowisko Podatnika, iż dla przeliczenia kwoty uzyskanego dochodu przez Zakład położony w Szwecji Spółka powinna zastosować kurs średni NBP obowiązujący na dzień obliczenia dochodu, czyli każdorazowo na dzień kończący rok podatkowy.