Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w roku 1976 Skarb Państwa wywłaszczył pod zalesienie nieruchomość będącą własnością rodziców Wnioskującego. Rodzice Podatnika zmarli w 1986 r. czyniąc go uprawnionym do dziedziczenia w zakresie przewidzianym przepisami prawa cywilnego (art. 922 i następne ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Na skutek braku realizacji celu pod jaki wywłaszczono wymienioną nieruchomość, zostanie ona zwrócona Wnioskującemu jako uprawnionemu do tego spadkobiercy.

Wnioskujący zwraca się z zapytaniem, czy w przypadku sprzedaży wspomnianej, zwróconej nieruchomości zastosowanie znajdują przepisy uzasadniające zwolnienie od podatku dochodowego przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Podatnik uważa, że w omawianej sytuacji zastosowanie znajdują przepisy art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), ponieważ prawo do dochodzenia zwrotu wywłaszczonej nieruchomości uzyskane zostało w wyniku dziedziczenia.

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań – Nowe Miasto zważył, co następuje:

Wywłaszczenie nieruchomości jest swoistą instytucją prawną, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw podmiotowych dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. Wywłaszczenie nieruchomości polega na objęciu lub ograniczeniu w drodze decyzji administracyjnej prawa własności lub ustanowieniu, objęciu albo ograniczeniu – również w drodze decyzji administracyjnej – praw rzeczowych na nieruchomości. W praktyce wywłaszczenie nieruchomości sprowadza się najczęściej do objęcia prawa własności nieruchomości, w tym zwłaszcza nieruchomości gruntowej. Gwarancją, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia jest instytucja zwrotu nieruchomości, jeżeli nieruchomość ta stała się zbędna z punktu widzenia celu, na który dokonano wywłaszczenia. Celem tej gwarancji, jest przywrócenie stanu stosunków własnościowych panujących przed wydaniem decyzji o wywłaszczeniu, przez zniesienie skutków, które decyzja ta wywołała. Zwrot wywłaszczonej nieruchomości winien zatem prowadzić do wygaśnięcia prawnorzeczowych form władania nieruchomością przez podmiot na którego rzecz dokonano wywłaszczenia i do przywrócenia stosunków prawnorzeczowych panujących przed wydaniem decyzji o wywłaszczeniu. W oparciu o powyższe stwierdzenie można przyjąć, iż zwrot nieruchomości jest restytucją (przywróceniem) stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia.

Analiza normatywnej treści przepisów rozdziału 6 działu III ustawy o gospodarce nieruchomościami wskazuje, że roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości lub jej części jest prawem majątkowym, które nie może być przedmiotem czynności cywilnoprawnej inter vivos. Niezbywalny charakter tego prawa, wynikający z ograniczenia kręgu podmiotów uprawnionych do żądania zwrotu, nie wyłącza jednak jego sukcesji prawnej. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wstąpienie następców prawnych w ogół praw i obowiązków spadkodawcy określa mianem nabycia (art 21 ust. 1 pkt 32 lit. d), przeto bazując na przedstawionym stanie faktycznym w oparciu o art. 922 ustawy Kodeks cywilny Wnioskujący nabył z chwilą śmierci swoich rodziców ogół przynależnych im praw i obowiązków. Ze względu na wskazanie w art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.) spadkobiercy poprzedniego właściciela jako osoby uprawnionej, należy stwierdzić, że przejście prawa do żądania zwrotu nieruchomości następuje wyłącznie pod tytułem ogólnym, a zatem w drodze dziedziczenia. W efekcie, roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, dochodzone w postępowaniu przed organami administracji publicznej na zasadach określonych w ustawie o gospodarce nieruchomościami, wchodzi w skład spadku po byłym właścicielu tej nieruchomości. Uwagę w omawianym przypadku należy zwrócić, na okoliczność, iż przedmiotem nabycia nie jest nieruchomość jako rzecz, lecz prawo do żądania jej zwrotu.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) omawianej ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Przepis ten nie znajduje zastosowania, zgodnie z art. 21 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przychód ze sprzedaży nieruchomości stanowi przychód pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 przytoczonej ustawy.

Z przywołanych przepisów wynika, że bez znaczenia jest sposób nabycia nieruchomości, jeżeli jej zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostanie dokonane po upływie pięciu lat od daty nabycia. Nie w każdym jednak przypadku, przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem tego okresu będzie podlegał opodatkowaniu. Ustawodawca w art. 21 ust. 1 ustawy przewidział w tym zakresie zwolnienia od podatku. Zwolnieniem przedmiotowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) zostały objęte w całości przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku, o ile przychody te nie stanowią przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, w omawianym przypadku uzyskany przez Podatnika przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze dziedziczenia będzie przedmiotowo zwolniony z podatku dochodowego, przy spełnieniu warunku, że owo odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Powyższa interpretacja jest oparta o stan faktyczny przedstawiony we wniosku podatnika oraz o stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia przedstawionego zdarzenia.