INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 18 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez Spółkę składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej na rzecz członków władz Spółki - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez Spółkę składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej na rzecz członków władz Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła w swoim imieniu umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki na okres trzech lat tj. 2012-2015. Zakres ubezpieczenia obejmuje odpowiedzialność cywilną ubezpieczonego za szkody wyrządzone Spółce lub osobom trzecim w związku z wykonywaniem powierzonych obowiązków, za które ubezpieczony ponosi odpowiedzialność cywilną zgodnie z kodeksem spółek handlowych, umową lub statutem i regulaminem Spółki kapitałowej oraz innymi przepisami regulującymi odpowiedzialność członków władz Spółki na zasadach określonych w kodeksie cywilnym. Odpowiedzialność cywilna ubezpieczonego obejmuje szkody wyrządzone Spółce wskutek uchybień w wykonywaniu funkcji członka władz Spółki w tym także roszczenia skierowane przeciwko małżonkowi ubezpieczonego z tytułu wspólności majątkowej w związku z uchybieniami, o których mowa powyżej, a także roszczenia skierowane przeciwko spadkobiercom lub reprezentantom prawnym ubezpieczonego w związku z uchybieniami, o których mowa powyżej. Umowa ubezpieczenia obejmuje osoby fizyczne będące w okresie ubezpieczenia członkiem zarządu, członkiem rady nadzorczej, członkiem komisji rewizyjnej lub prokurentem. Ponadto ubezpieczeni są również pracownicy Spółki wykonujący funkcje zarządcze oraz nadzorcze jak również osoby będące odpowiedzialne za księgi rachunkowe. Umowa została skonstruowana w taki sposób, aby ubezpieczeniem objęte były również osoby, które w chwili obecnej nie są we władzach Spółki, nie pełnią funkcji prokurenta czy też osoby odpowiedzialnej za prowadzenie ksiąg rachunkowych. Objęcie ubezpieczeniem nie zależało od wyrażenia zgody przez osoby objęte ubezpieczeniem, nie są one również stronami umowy ubezpieczenia. Formą ubezpieczenia jest ubezpieczenie bezimienne. Suma ubezpieczenia polisy jest wystawiona na stałą kwotę niezależnie od ilości osób objętych ubezpieczeniem. Składka z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia jest ryczałtowa płatna za rok z góry ze środków własnych Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłacona przez Spółkę składka ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki w ramach polisy zawartej przez Spółkę stanowi dla tych osób przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy opłacona przez Spółkę składka z tytułu umowy odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki nie stanowi dla osób objętych ubezpieczeniem źródła przychodu według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Określona w polisie bezimienna forma ubezpieczenia oznacza, że jest nim objęta każda osoba, która w okresie trwania umowy pełni funkcje, co do której odnoszą się zasady ubezpieczenia, niezależnie od ilości osób pełniących te funkcje i niezależnie od czasu sprawowania funkcji. Zdaniem Wnioskodawcy, nie może stanowić źródła przychodu umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osób ogólnie określonych jako wchodzące w skład organów Spółki, prokurentów oraz osób odpowiedzialnych za prowadzenie ksiąg rachunkowych, gdyż podatnikiem jest tylko osoba fizyczna indywidualnie oznaczona. Musi być to osoba skonkretyzowana, natomiast w niniejszej sprawie umowa obejmuje każdorazowych członków ww. organów Spółki oraz osoby pełniące określone funkcje w Spółce. Ubezpieczenie ma chronić ubezpieczającego przed szkodą powstałą w wyniku zawinionego zachowania się osób działających w jej imieniu, zarówno będących członkami zarządu, członkami rady nadzorczej jak i prokurentów. Należy podkreślić, iż suma ubezpieczenia określona w umowie dotyczy wszystkich ubezpieczonych łącznie. Nie ma ustalonego ubezpieczenia dla konkretnych osób jak również nie została obliczona składka ubezpieczeniowa dla poszczególnych osób objętych umową. Nie można mieć jakichkolwiek wątpliwości, że na decyzje Spółki zdecydowanie większy wpływ ma np. zarząd i osoby wchodzące w jego skład, niż rada nadzorcza i osoby będące jej członkami. Zgodnie bowiem z powszechnie obowiązującymi przepisami, tj. kodeksu spółek handlowych zarząd jest organem, który prowadzi sprawy Spółki i reprezentuje Spółkę, natomiast rada nadzorcza jest co do zasady organem kontrolnym, a jedynie w niewielkim zakresie ma wpływ na decyzje podejmowane przez Spółkę. Tak więc, w przypadku zawarcia indywidualnej umowy ubezpieczenia dla konkretnej osoby pełniącej określoną funkcję we władzach Spółki wysokość składki ubezpieczeniowej musi odzwierciedlać faktyczny wpływ na decyzje podejmowane przez Spółkę, w tym z uwzględnieniem ustawowego podziału zadań poszczególnych organów Spółki. Nie można mieć jakichkolwiek wątpliwości, że to zarząd faktycznie podejmuje decyzje rodzące zobowiązania finansowe dla Spółki, a rada nadzorcza w ramach wewnętrznego podziału zadań co najwyżej opiniuje podjęcie takich decyzji. Natomiast prokurent jest taktycznie szczególnym pełnomocnikiem ustanawianym i odwoływanym przez zarząd zgodnie z zasadami określonymi w treści kodeksu cywilnego. W praktyce prokurent działa jedynie w przypadku niemożności podjęcia przez zarząd formalnej decyzji (np. z uwagi na nieobecność zarządu). Zawarta umowa ubezpieczenia obejmuje wszystkie osoby uprawnione do działania w imieniu Spółki. Faktycznie więc ubezpieczyciel objął ubezpieczeniem bliżej niesprecyzowaną, nieskonkretyzowaną ilość osób. W chwili obecnej nie sposób również stwierdzić jednoznacznie, jakie konkretnie osoby w trakcie trwania umowy będą objęte umową, a także przez jaki okres czasu nastąpi objęcie ubezpieczeniem tych osób. Mając na uwadze powyższe, Spółka opłacając składkę na ubezpieczenie OC władz Spółki nie jest zobowiązana do doliczenia do przychodów władz Spółki składki na ubezpieczenie cywilne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl zasady powszechnego opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek od odpowiedzialności cywilnej pokrywanych przez ubezpieczającego dla członków organów swoich władz, pracowników, prokurentów. Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu. Przy czym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione – według cen zakupu, o czym stanowi art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy. Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, podatników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście jak i podatników osiągających przychody z tzw. innych źródeł.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Zgodnie z przepisem art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony

Przychody członków organów osób prawnych, prokurentów czy też pracowników są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono tymże członkom lub prokurentom wykonywanie obowiązków.

Stosownie do powyższego, mogą oni osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.:

• ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty,
• z działalności wykonywanej osobiście,
• bądź także z innych źródeł (w przypadku prokurenta).
  
  

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ust. 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Z przepisu art. 20 ust 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy.

Świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika (lub inną osobę) należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 tego Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł w swoim imieniu umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki na okres trzech lat tj. 2012-2015. Zakres ubezpieczenia obejmuje odpowiedzialność cywilną ubezpieczonego za szkody wyrządzone Spółce lub osobom trzecim w związku z wykonywaniem powierzonych obowiązków, za które ubezpieczony ponosi odpowiedzialność cywilną zgodnie z kodeksem spółek handlowych, umową lub statutem i regulaminem Spółki kapitałowej oraz innymi przepisami regulującymi odpowiedzialność członków władz Spółki na zasadach określonych w kodeksie cywilnym. Odpowiedzialność cywilna ubezpieczonego obejmuje szkody wyrządzone Spółce wskutek uchybień w wykonywaniu funkcji członka władz Spółki w tym także roszczenia skierowane przeciwko małżonkowi ubezpieczonego z tytułu wspólności majątkowej w związku z uchybieniami, o których mowa powyżej, a także roszczenia skierowane przeciwko spadkobiercom lub reprezentantom prawnym ubezpieczonego w związku z uchybieniami, o których mowa powyżej. Umowa ubezpieczenia obejmuje osoby fizyczne będące w okresie ubezpieczenia członkiem zarządu, członkiem rady nadzorczej, członkiem komisji rewizyjnej lub prokurentem. Ponadto ubezpieczeni są również pracownicy Spółki wykonujący funkcje zarządcze oraz nadzorcze jak również osoby będące odpowiedzialne za księgi rachunkowe. Umowa została skonstruowana w taki sposób, aby ubezpieczeniem objęte były również osoby, które w chwili obecnej nie są we władzach Spółki, nie pełnią funkcji prokurenta czy też osoby odpowiedzialnej za prowadzenie ksiąg rachunkowych. Objęcie ubezpieczeniem nie zależało od wyrażenia zgody przez osoby objęte ubezpieczeniem, nie są one również stronami umowy ubezpieczenia. Formą ubezpieczenia jest ubezpieczenie bezimienne. Suma ubezpieczenia polisy jest wystawiona na stałą kwotę niezależnie od ilości osób objętych ubezpieczeniem. Składka z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia jest ryczałtowa płatna za rok z góry ze środków własnych Spółki.

Przychód ww. osób winien być zakwalifikowany według stosunku prawnego łączącego Spółkę z ubezpieczonym. Jeżeli więc ubezpieczonymi są pracownicy, to winien to być przychód ze stosunku pracy. W sytuacji gdy ubezpieczony wykonuje dla Wnioskodawcy czynności związane z działalnością osobistą – będzie to przychód określony w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pozostałych przypadkach przychód ww. osób należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł – na podstawie art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie ww. okoliczności należy uznać, że opłacone przez Wnioskodawcę ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej ww. osób stanowi dla tychże osób, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Objęcie bowiem ww. osób umową ubezpieczenia i sfinansowanie kosztów tejże umowy, to przekazanie osobom ubezpieczonym nieodpłatnych świadczeń. Nieodpłatne świadczenie – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – to zapewnienie uprawnionym osobom – w sposób nieodpłatny – określonych możliwości, przekazanie określonych uprawnień; w przedmiotowej sprawie jest to objęcie ochroną ubezpieczeniową.

Jednakże z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej oprócz członków władz Spółki, członków rady nadzorczej, członków komisji rewizyjnej, prokurentów, pracowników Spółki wykonujący funkcje zarządcze oraz nadzorcze jak również osoby będące odpowiedzialne za księgi rachunkowe objęci będą także małżonkowie ubezpieczonego z tytułu wspólności majątkowej w związku z uchybieniami, o których mowa powyżej, a także roszczenia skierowane przeciwko spadkobiercom lub reprezentantom prawnym ubezpieczonego w związku z uchybieniami, o których mowa powyżej. Ubezpieczeniem objęte będą również osoby, które w chwili obecnej nie są we władzach Spółki, nie pełnią funkcji prokurenta czy też osoby odpowiedzialnej za prowadzenie ksiąg rachunkowych. Zatem ubezpieczonych nie sposób zidentyfikować w chwili zawarcia umowy, gdyż obejmie ona zarówno osoby obecnie pełniące określone funkcje, jak również te, nieznane jeszcze z imienia i nazwiska, które będą je pełnić w przyszłości. Tak więc charakterystyczna jest tu zmienność ubezpieczonych zarówno co do liczby, jak i ich tożsamości w trakcie trwania umowy a także to, że umową ubezpieczeniową objęty jest otwarty krąg osób, do którego należą również osoby trzecie (współmałżonkowie, spadkobiercy czy też pracownicy pełniący określone funkcje).

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż o ile skład osobowy członków władz Spółki, członków rady nadzorczej, członków komisji rewizyjnej, prokurentów, pracowników Spółki wykonujący funkcje zarządcze oraz nadzorcze jak również osób odpowiedzialnych za księgi rachunkowe możliwy będzie do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do zidentyfikowania na ten dzień, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, tym samym nie można ustalić danych współmałżonków, spadkobierców czy reprezentantów prawnych ubezpieczonego. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności. Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek obliczenia i poboru podatku.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.