POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 27.10.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 31.10.2005 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie korekty deklaracji podatkowej w podatku od towarów i usług, w związku z otrzymaniem dowodów, potwierdzających wywóz poza terytorium kraju towarów po wykonaniu na nich usług (na ruchomym majątku rzeczowym)

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Uzasadnienie

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji odzieży, zarówno z materiałów własnych jak i z materiałów powierzonych przez zleceniodawców, w ramach przerobu uszlachetniającego. Na zlecenie zleceniodawcy, mającego siedzibę na terytorium UE, Podatnik wykonał usługę polegającą na wyprodukowaniu określonej ilości wyrobów gotowych z tkanin powierzonych, które po wyprodukowaniu zostały nadane samochodowym transportem obcym na koszt i zlecenie Podatnika, do miejsca przeznaczenia, w Hiszpanii. Warunki określone w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - dalej zwanej ustawą o VAT, dotyczące obowiązku wywozu towaru poddanego przerobowi uszlachetniającemu w terminie 30 dni od daty wykonania usługi zostały zachowane. Faktura dotycząca towaru zawierała klauzulę CPT oznaczającą m.in. iż ryzyko utraty towaru przechodzi ze sprzedającego na kupującego w momencie wydania towaru przewoźnikowi oraz wskazywała odbiorcę jako podmiot zobowiązany do rozliczenia podatku w zakresie sprzedaży objętej fakturą (art. 27 i art. 28 ustawy o VAT).

Na terenie Hiszpanii doszło do napadu na kierowcę prowadzącego samochód, którym przewożono towary nadane przez Podatnika. Podczas napadu dokonano kradzieży ponad 60% towaru. O kradzieży Podatnik został powiadomiony przez przewoźnika. Podatnik, w dniu złożenia wniosku, dysponował następującymi dokumentami:

• kopia protokółu policyjnego,
• kopia oświadczenia kierowcy,
• kopia protokółu sporządzonego przez odbiorcę towaru, podpisanego przez kierowcę i przedstawiciela odbiorcy, określającego ilość towaru przyjętego do magazynu odbiorcy i wyliczenie towaru utraconego.

Powyższe dokumenty są kopiami bez potwierdzenia ich zgodności z oryginałami.

Podatnik nie dysponując powyższymi dokumentami do dnia upływu terminu złożenia deklaracji VAT za miesiąc, w którym przedmiotowa faktura została wystawiona, naliczył od całej wartości faktury 22% VAT. Wymienione wyżej kopie dokumentów Podatnik otrzymał po upływie terminu do złożenia deklaracji.

Do dnia złożenia wniosku przewoźnik nie przekazał dokumentu przewozowego CMR, a odbiorca nie dokonał żadnej, nawet częściowej zapłaty za wykonaną usługę.

Sprawcy kradzieży pozostali nie wykryci. Z uwagi na klauzulę CPT na fakturze wystawionej przez Podatnika, ubezpieczyciel Podatnika odmówił wypłaty odszkodowania.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z zapytaniem czy jeżeli Podatnik naliczył podatek od towarów i usług od wykonania usług na całości przedmiotowego towaru, w tym: utraconego i dostarczonego, Podatnikowi, po uzyskaniu kopii sporządzonego przez odbiorcę protokółu przyjęcia towaru do magazynu oraz kopii protokółu policyjnego przysługuje prawo do skorygowania deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę za usługę obejmującą ten towar w całości lub części.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z otrzymaniem przez Podatnika, wymienionych w stanie faktycznym, kopii dokumentów, przysługuje mu prawo do skorygowania deklaracji podatkowej, w której Podatnik naliczył 22% podatek od całości przedmiotowej faktury, poprzez obniżenie podatku należnego, naliczonego w przedmiotowej fakturze. Otrzymane bowiem kopie dokumentów, w ocenie Wnioskodawcy, poświadczają, że towar w całości został wywieziony z kraju, a utrata jego części nastąpiła na terytorium Hiszpanii.

Po przeanalizowaniu zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego oraz stanowiska Podatnika, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, tut. Organ stwierdza, co następuje:

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Opodatkowanie tym podatkiem wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem czynności podlegających opodatkowaniu. W przypadku kwalifikacji czynności jako dostawy towarów lub świadczenia usług należy uwzględnić przede wszystkim informacje wynikające z klasyfikacji statystycznych (art. 2 pkt 6 oraz art. 8 ust. 1 i 3 ustawy o VAT) oraz zapisy zawarte w umowie, na podstawie której czynności są wykonywane. W niektórych przypadkach przy definiowaniu rodzaju wykonywanych czynności (dostawa lub usługa) istotne znaczenie może mieć udział materiałów własnych wykonującego świadczenie.

W oparciu o wykładnię językową przez usługi na ruchomym majątku rozumie się wszelkie usługi wykonywane przez podatnika, w wyniku których następuje wytworzenie nowego produktu z powierzonych materiałów, jego przerobienie lub ulepszenie, przy czym podatnik świadczący usługę nie jest właścicielem towaru powierzonego ani towaru wytworzonego, przerobionego lub ulepszonego.

Przy wykonywaniu czynności na ruchomym majątku rzeczowym Podatnik świadczący usługę może angażować część swoich towarów, w wyniku czego towar poddany w/w czynnościom jest łączony z towarem należącym do zleceniobiorcy. W przypadku gdy udział materiałów własnych zleceniobiorcy przekracza udział materiałów powierzonych przez zleceniodawcę, nie można przyjąć, iż zleceniobiorca wykonuje usługi na ruchomym majątku zleceniodawcy - w takim przypadku należy zaklasyfikować taką transakcję jako dostawę towarów, zakładając, iż w wyniku wykonanej usługi powstaje nowy towar, którym zleceniobiorca po dokonaniu czynności związanych z jej wykonaniem rozporządza jak właściciel. Natomiast w sytuacji gdy wykonywanie czynności stanowić będzie świadczenie usług, istotne jest ustalenie statusu osoby zlecającej oraz określenie skąd i dokąd mają być wywiezione po wykonaniu usługi powierzone materiały.

Jak zaznaczył Wnioskodawca w stanie faktycznym, Podatnik wykonał usługę polegającą na wyprodukowaniu określonej ilości wyrobów gotowych z tkanin powierzonych. A zatem przedmiotowe świadczenie usług na rzecz kontrahentów z krajów Unii Europejskiej na materiałach będących własnością zleceniodawcy stanowi usługę na ruchomym majątku rzeczowym.

W przypadku usług na ruchomym majątku rzeczowym miejscem świadczenia tych usług, na podstawie art. 27 ust. 2 pkt 3 lit d) ustawy o VAT, jest miejsce gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28. Stosownie do zapisów art. 28 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. c i d, świadczonych dla nabywcy, który podał wykonującemu te usługi numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane, miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi ten numer, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane.

W przypadku gdy usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, przepis ust. 7 stosuje się, jeżeli towary po wykonaniu usług zostaną niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 30 dni od wykonania na nich usług, wywiezione poza terytorium kraju (art. 28 ust. 8 ustawy o VAT).

Jak wynika z przedmiotowego wniosku przedmiotem zlecenia było świadczenie usługi polegającej na wyprodukowaniu określonej ilości wyrobów z materiałów powierzonych, która to usługa została wykonana. Natomiast określenie warunków dostawy zgodnie z regułą handlową CPT wyłącza odpowiedzialność Podatnika za towar będący przedmiotem transportu do Hiszpanii w zakresie, w jakim dotyczy ona ryzyka jego utraty, które przeszło na kupującego w momencie wydania przewoźnikowi.

W ocenie tut. Organu usługa polegająca na uszyciu odzieży z tkanin powierzonych stanowić będzie usługę na ruchomym majątku rzeczowym, opodatkowaną na podstawie przepisów art. 28 ust. 7 i ust. 8 ustawy o VAT, w kraju nabywcy tej usługi, po spełnieniu wszystkich przesłanek wymienionych w w/w przepisach.

Jednym z warunków rozliczenia podatku od w/w usługi przez usługobiorcę w kraju, w którym nadany został jego numer, jest wywóz towarów po wykonaniu usług w terminie nie późniejszym niż 30 dni od wykonania na nich usług. Ustawodawca nie precyzuje dowodów, na podstawie jakich Podatnik powinien uwiarygodnić wywóz towarów w wyznaczonym terminie poza terytorium kraju. Przyjąć zatem należy regułę wynikającą z przepisów Ordynacji podatkowej, iż jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Zatem dopuszczalne są wszelkie dokumenty potwierdzające przebieg tej czynności.

Wymienione przez Podatnika, w przedmiotowym wniosku dowody (kopia protokółu policyjnego; kopia oświadczenia kierowcy; kopia protokółu sporządzonego przez odbiorcę towaru, podpisanego przez kierowcę i przedstawiciela odbiorcy, określającego ilość towaru przyjętego do magazynu odbiorcy i wyliczenie towaru utraconego) uwiarygodniają, w ocenie tut. Organu, wywóz towaru poza terytorium kraju i:

• dostarczenie do odbiorcy (w części wynikającej z protokółu przyjęcia do magazynu sporządzonego przez odbiorcę)
  oraz
• kradzież towaru na terytorium Hiszpanii (protokół policyjny).

Jak zaznaczył w stanie faktycznym Wnioskodawca Podatnik dotrzymał 30-dniowego terminu wywozu towarów poza terytorium kraju.

Oznacza to, iż Podatnikowi będzie przysługiwało prawo do skorygowania obrotu z tytułu przedmiotowych usług oraz do dokonania korekty kwoty podatku należnego w złożonej deklaracji VAT-7, w której wykazano usługę.