Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że na podstawie zezwolenia Sędziego-Komisarza, Syndyk zbył niezwiązane z działalnością gospodarczą upadłego będącego osobą fizyczną, niżej wymienione nieruchomości:
1. dla Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w ... pod projektowaną autostradę nieruchomości gruntowe położone:
a) w obrębie ... miasta ... oznaczone numerami działek...o łącznej powierzchni 2,3307 ha,
b) w obrębie ... miasta ... oznaczone numerami działek ... o łącznej powierzchni 1,2652 ha,
2. dla wskazanej osoby fizycznej, posiadającej gospodarstwo rolne o powierzchni 30 ha na terenie gminy ... nieruchomości gruntowe położone:
a) w obrębie ... miasta ... oznaczone numerami działek ... o łącznej powierzchni 1,4941 ha,
b) w obrębie ... miasta ... oznaczone numerami działek ... o łącznej powierzchni 1,4042 ha.
Strona, powołując się na dołączone do wniosku pismo Burmistrza Miasta ... poinformowała, że w projekcje zmian studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy ...:
- działki sprzedane Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad znajdują się na terenie oznaczonym jako tereny przeznaczone pod budowę autostrady,
- działki sprzedane osoby fizycznej:
- wymienione w punkcie 2 a znajdują się na terenie oznaczonym jako tereny produkcyjno-usługowe, tereny składów,
- wymienione w punkcie 2 b znajdują się na terenie oznaczonym jako tereny produkcji rolniczej.
W uzupełnieniu złożonego wniosku syndyk masy upadłości, w oparciu o oświadczenie upadłego, poinformował, że nabycie w latach 1999-2000 przez Pana ... jako osoby fizycznej nie w wykonaniu działalności gospodarczej, działek o łącznej powierzchni 6,4942 ha nie miało charakteru celowego działania zmierzającego do osiągnięcia zysku poprzez ponowną ich sprzedaż w sposób częstotliwy. Upadły nabywając od miejscowych rolników dziewięć działek uzyskał znaczny kompleks obszarowy, na którym, jak wynika z jego oświadczenia, zamierzał wybudować stacje paliw z zapleczem usługowo-handlowym, co zważywszy na atrakcyjność położenia nieruchomości w obrębie skrzyżowania trasy A-1 dawało perspektywę rentownej inwestycji. Ponadto Wnioskujący załączył decyzje Burmistrza Miasta ... nr ... i nr ... z dnia ... o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, w których ustalono dla ... warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla wnioskowanego zamierzenia, dotyczącego budowy m.in.: budynku biurowo-usługowego dla potrzeb stacji paliw, myjni dla samochodów, budynku warsztatowego, budynków handlowo-usługowych, hotelu z lokalem gastronomicznym, dróg dojazdowych, placów parkingowych i manewrowych oraz chodników dla pieszych, budowy instalacji zasilających, budowy innych instalacji i urządzeń.
Wnioskujący zadaje pytanie, czy sprzedaż opisanych wyżej niezabudowanych nieruchomości gruntowych podlegać będzie opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT.
Zgodnie ze stanowiskiem Strony przedstawionym w złożonym wniosku opisana transakcja sprzedaży nie podlega opodatkowaniu, ponieważ sprzedaż nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Upadły jako osoba fizyczna nie był podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedane grunty będące własnością upadłego z dniem ogłoszenia upadłości zgodnie z art. 61 Prawa upadłościowego i naprawczego stały się masą upadłości. Likwidacja masy następuje w drodze sprzedaży. Sprzedaż dokonywana jest przez syndyka w postępowaniu upadłościowym, ma charakter jednorazowy i nie wskazuje na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującego tut. organ wyjaśnia:
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle ust. 2 art. 15 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Jak wynika z wyżej cytowanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają tylko czynności określone jako opodatkowane, które zostały wykonane przez podmiot mający cechę podatnika.Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi zostać spełniony zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania. Obie te cechy powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika.
Z treści przepisu art. 2 ust. 6 ustawy o podatku VAT wynika, iż towarem w rozumieniu ustawy są także grunty. Tak więc, zgodnie z cytowanym powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 dostawa gruntów będzie podlegała opodatkowaniu, pod warunkiem jednak, że podmiot wykonujący tą czynność będzie występował w odniesieniu do niej jako podatnik.
Ze stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że syndyk zbył nieruchomości gruntowe, które w myśl art. 61 Prawa upadłościowego i naprawczego stały się masą upadłości, po ogłoszeniu upadłości osoby fizycznej prowadzącej indywidualnie działalność gospodarczą. Przedmiotowe nieruchomości stanowiły własność upadłego, jednakże były to nieruchomości nabyte "nie w wykonaniu działalności gospodarczej".
W myśl art. 160 ust. 1 ustawy z dnia 28.02.2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.) w sprawach dotyczących masy upadłościowej syndyk dokonuje czynności na rachunek upadłego, lecz w imieniu własnym. Odnośnie zatem wszelkich odpłatnych czynności dostaw towarów wykonywanych na rachunek upadłego w następstwie decyzji zarządczych syndyka, ewentualnym podatnikiem podatku VAT, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy będzie upadły, który utracił prawo zarządu oraz możliwość korzystania i rozporządzania mieniem wchodzącym do masy upadłości (art. 75 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego). W związku z powyższym syndyk, jako zarządzający majątkiem upadłego, winien dokonywać również ewentualnego rozliczenia upadłego z tytułu podatku od towarów i usług.
Tak więc w celu stwierdzenia, czy podmiot w danej czynności będzie występował w charakterze podatnika, czy też nie, należy się odnieść do sytuacji i zachowania upadłego. ... w upadłości jest czynnym podatnikiem podatku VAT, natomiast przedmiotowe grunty, jak informuje Wnioskodawca w złożonym wniosku nie były związane z działalnością gospodarczą upadłego.Jak już wskazano wcześniej podatnikiem podatku VAT jest każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności. Podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności, będących dostawą towarów, niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie czyni podmiotu je wykonującego "automatycznie" podatnikiem VAT. Aby czynności te podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT to podmiot powinien wykonywać je w charakterze podatnika.
Podatnikiem podatku VAT na gruncie obowiązującej ustawy jest każdy podmiot, który:
- prowadzi jakąkolwiek działalność gospodarczą,
- czyni to w sposób samodzielny,
- czyni to bez względu na cel oraz rezultat tej działalności,
przy czym opodatkowaniu podlegają jedynie te czynności, które realizuje podatnik występując w tym charakterze.
Nie może mieć miejsca opodatkowanie czynności spełniających kryteria dostawy towarów lub świadczenia usług wykonywanych przez podmiot mający status podatnika, jeżeli przy ich wykonywaniu podmiot nie występuje w charakterze podatnika. Podatnikiem określony podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Natomiast wykonywanie jakichkolwiek czynności będących dostawą towarów lub świadczeniem usług, które nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej, nie czyni podmiotu je wykonującego podatnikiem. Na gruncie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług nie ma przepisu wykluczającego możliwość wyodrębnienia przez podatnika określonej nieruchomości jako majątku osobistego, wyłączonego z systemu VAT. ETS w orzeczeniu w sprawie C-291/92 pomiędzy Finanzamt Ulzen a Dieter Armbrecht (Niemcy) orzekł, że "Jeżeli podatnik w rozumieniu art. 2(1) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17.05.1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością, i którą część zarejestrował na potrzeby osobiste, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik. Transakcja taka nie podlega zatem opodatkowaniu VAT. (...) Podatnik musi jednak w całym okresie posiadania nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. (cytat za: "VI Dyrektywą VAT", pod red. K. Sacha, Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2004 r., op. cit., str.44-45).
Działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców ... również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub dóbr niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działalnością gospodarczą dla celów VAT jest przede wszystkim profesjonalny obrót gospodarczy, realizowany w sposób zorganizowany, a co za tym idzie ciągły, stały oraz przypadki gdy czynność z zakresu działalności producentów, handlowców lub usługodawców realizowana jest sporadycznie (okazjonalnie), a nawet jednorazowo - jednakże wtedy, gdy okoliczności wykonania transakcji wskazują na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.
Samodzielność prowadzenia działalności gospodarczej - oznacza, że podatnikami VAT są jedynie podmioty działające bez stosunku podporządkowania, w warunkach niepewności, np. co do popytu, konkurencji oraz ostatecznego rezultatu finansowego podjętej działalności, czyli na własny rachunek i ryzyko.
Cel oraz rezultat działalności gospodarczej - prowadzona działalność nie musi mieć charakteru zarobkowego (z wyjątkiem przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły, która dla uzyskania statusu podatnika musi być przez niego realizowana dla celów zarobkowych) oraz nie jest także uzależniona od jej efektu, czyli osiąganych dochodów lub ponoszonych strat. Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła żadnych widocznych efektów. Działalnością gospodarczą dla potrzeb VAT są także czynności, w wyniku których poczyniono nakłady na poczet jej prowadzenia, mimo że działalności tej nie rozpoczęto. Zgodnie z "Komentarzem VAT" A. Bartosiewicza, R. Kubackiego, Zakamycze, 2004 r. "- bycie podatnikiem nie łączy się z wykonywaniem czynności opodatkowanych, lecz prowadzeniem działalności gospodarczej, a ta - jak wynika z orzecznictwa ETS - obejmuje nie tylko faktyczne wykonywanie czynności opodatkowanych, lecz także czynności przygotowawcze do jej uruchomienia, nawet jeśli obejmują one jedynie zakupy opodatkowane". Osoba mająca zamiar rozpocząć działalność gospodarczą oraz ponosząca wydatki na te cele powinna być uznana za podatnika.

Upadły nabył przedmiotowe nieruchomości gruntowe w latach 1999-2000. Z opisanego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że nieruchomości te nie figurowały co prawda w aktywach bilansu upadłego, jednakże jak wynika z przedstawionych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu podatnik zamierzał wykorzystywać je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z przedmiotowych decyzji, wydanych przez Burmistrza Miasta ..., ustalających dla ... warunki zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że powyższe grunty miały zostać przeznaczone na budowę m.in.: budynku biurowo-usługowego, myjni, budynku warsztatowego, budynków handlowo-usługowych, hotelu, a więc podmiot zamierzał wykorzystywać je do prowadzonej indywidualnie działalności gospodarczej. Działalność ta miałaby niewątpliwie charakter handlowo-usługowy, wykonywany w sposób częstotliwy, bez stosunku podporządkowania, w warunkach niepewności. Chociaż przedmiotowe przedsięwzięcie nie zostało zrealizowane, jednakże zostały poczynione czynności zmierzające do jego uruchomienia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy uznać, że przedmiotowe grunty podatnik nabył z zamiarem wykorzystywania ich do prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując więc ich sprzedaży będzie działał w charakterze podatnika.
Dostawa przedmiotowych nieruchomości gruntowych będzie więc podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Dostawa przez syndyka nieruchomości gruntowych (wymienionych w punktach 1a, 1b, 2a wniosku), które zostały przeznaczone pod budowę autostrady oraz jako tereny produkcyjno-usługowe, tereny składów będą opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 22%.
Natomiast dostawa gruntów (wymienionych w punkcie 2b) oznaczonych jako tereny produkcji rolniczej podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie wyżej cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.