P o s t a n o w i e n i e

Na podstawie art. 14 a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 11 czerwca 2007r. (data wpływu do Urzędu) Spółka z o.o. żądającego pisemnej informacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego tj. art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko podane we wniosku jest nieprawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

1. Podany we wniosku stan faktyczny jest następujący:

Spółka jest właścicielem samochodów osobowych i samochodów ciężarowych, które będąc początkowo pojazdami osobowymi zostały dostosowane do przewozu ładunków (tzw. samochody "z kratką"). Niektóre z nich zostały nabyte przed 1 maja 2004 r., a inne po tej dacie. Są one wykorzystywane do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Spółka dokonuje zakupu paliwa do tych samochodów.

2. Treść pytania

1. W jakim zakresie przysługuje Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodów osobowych i samochodów ciężarowych ,,z kratką"?2. W jakim zakresie Spółka może odliczyć podatek naliczony z faktur zakupusamochodów osobowych i samochodów ciężarowych „z kratką", jeżeli zakup nastąpił po 1 maja 2004 r.?

3. Stanowisko wnioskodawcy co do oceny stanu faktycznego

Ad 1. Na mocy art. 2 i art. 53 Traktatu Ateńskiego zawartego w dniu 16 kwietnia 2003 r. (Dz. U. UE z 2003 r. L 236 poz. 17 ze zm.; Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), od dnia przystąpienia do Wspólnoty Europejskiej Polska jest związana postanowieniami Traktatów Założycielskich i aktów przyjętych przez Instytucje Wspólnoty przed dniem przystąpienia, w tym również jest adresatem dyrektyw i decyzji w rozumieniu artykułu 249 Traktatu WE i artykułu 161 Traktatu Euratom, o ile takie dyrektywy i decyzje zostały skierowane do wszystkich dotychczasowych Państw Członkowskich.Dla harmonijnego funkcjonowania Wspólnoty Europejskiej w zakresie podatku od towarów i usług podstawowe znaczenie mają postanowienia I Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (67/227/EEC) oraz postanowienia VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych ¬wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC)1. Zostały one skierowane do Państw Członkowskich, aby te zmieniły swoje ustawodawstwa wewnętrzne zgodnie z ich postanowieniami, w wyniku czego w obrębie Wspólnoty zacząłby funkcjonować wspólny system podatku od wartości dodanej. Uchwalenie tych Dyrektyw spowodowało po stronie Państw Członkowskich Wspólnoty powstanie upoważnienia i jednocześnie zobowiązania do osiągnięcia przewidzianego w nich rezultatu, przede wszystkim poprzez wprowadzenie do wewnętrznego porządku prawnego odpowiednich przepisów (art. 249 (189) TWE). W przypadku braku realizacji tego obowiązku przez państwo członkowskie, np. poprzez wprowadzenie odpowiedniego prawa wewnętrznego, zgodnego z postanowieniami dyrektyw, obywatel UE (podatnik) ma prawo powoływać się bezpośrednio na regulacje dyrektywy w sporze z państwem członkowskim. Przyjęcie bowiem przeciwnego poglądu oznaczałoby podważenie roli dyrektyw wynikającej z art. 249 (189) Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską z dnia 25 marca 1957 r., co podkreślał niejednokrotnie w swoim orzecznictwie Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W tym zakresie w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1963 r. w sprawie 26/62 van Gend Loos przeciwko Administratie der Belastingen, ETS wyjaśnił: "Ponadto zadanie nałożone na Trybunał Sprawiedliwości na mocy art. 177, którego celem jest zabezpieczenie jednolitej wykładni Traktatu przez sądy i trybunały krajowe, potwierdza, że Państwa przyjęły do wiadomości, że prawo wspólnotowe ma moc prawną na którą mogą powoływać się ich obywatele przed tymi sądami i trybunałami.
Należy z tego wysnuć wniosek, że Wspólnota stanowi nowy porządek prawny prawa międzynarodowego, na którego rzecz Państwa (Członkowskie) ograniczyły swoje prawa suwerenne, a którego podmiotami są nie tylko Państwa Członkowskie, ale także ich obywatele."Z kolei w orzeczeniu z dnia 19 stycznia 1982 r. w sprawie 8/81 Ursula Becker przeciwko Finanzamt Munster - Innenstadt, ETS stwierdził: "W konsekwencji, zawsze w przypadku, gdy przepisy dyrektywy wydają się, jeśli chodzi o ich przedmiot, bezwarunkowe i dostatecznie precyzyjne, w braku przepisów wykonawczych przyjętych w ustalonym terminie, na przepisy te można powoływać się przeciwko wszelkim przepisom krajowym, które są niezgodne z dyrektywą lub w zakresie, w jakim przepisy te definiują prawa, które jednostki mogą przeciwstawiać państwu."Obowiązek stosowania prawa wspólnotowego wynikającego z postanowień dyrektyw ciąży również na organach skarbowych. Podkreślił te okoliczność ETS w orzeczeniu z dnia 11 lipca1991 r. w sprawie C-97/90 Hans Georg Lennartz przeciwko Finanzamt MUnchen III oraz w orzeczeniu z dnia 22 czerwca 1989 r. w sprawie 103/88 Fratelli Constanzo v. Commune di Milano.Szczególną uwagę zwrócił na aspekt stosowania prawa krajowego (wewnętrznego) Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który w orzeczeniu z dnia 26 lipca 2006 r.(I SAlWr 1452/05) stwierdził: ,,Nie należy zapominać, że prowspólnotowa wykładnia prawa państwa członkowskiego polega w pierwszym rzędzie na tym, że organy państwa członkowskiego są obowiązane interpretować przepisy prawa wewnętrznego w > > świetle brzmienia i celów< < dyrektywy, która nie wywołuje skutku bezpośredniego. W wyroku z dnia 10.04.1984 r. między Sabine von Colon and Elizabeth Kamman v Land Nordrhein-Wesfalen (sprawa 14/83) Trybunał przyjął, że obowiązek państw członkowskich zapewnienia osiągnięcia celu przewidzianego w dyrektywie oraz wynikający z art. 5 TWE obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań ciąży na wszystkich organach państwa członkowskiego. Tak więc również organy podatkowe, stosując prawo, mają obowiązek jego stosowania poprzez pryzmat zgodności przepisów podatkowych z m. in. VI Dyrektywą Rady (podkreślenie - Spółka)."
Wobec powyższego, należy stwierdzić, że wadliwe implementowanie przez Państwo Członkowskie postanowień dyrektywy skutkuje możliwością powoływania się przez obywateli Wspólnoty bezpośrednio na postanowienia dyrektyw, w tym dyrektyw dotyczących podatku od wartości dodanej. W takiej sytuacji sądy, ale także organy administracji skarbowej są obowiązane stosować postanowienia prawa wspólnotowego.Przechodząc do postanowień dyrektyw Rady stanowiących podstawę dla stanowiska wyrażonego w niniejszym wniosku należy wskazać, że jedną z najważniejszych zasad przy interpretacji postanowień VI Dyrektywy stanowi zasada neutralności podatku od towarów i usług wyrażona w preambule i art. 2 I Dyrektywy. Zasada neutralności sprowadza się do przyznania podatnikowi podatku od towarów i usług prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących działalności opodatkowanej. Szczegółowe zasady realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego w poprzednich stadiach obrotu zostały określone w zapisach artykułów od 17 do 20 VI Dyrektywy. Z ich postanowień wynika, że podatnik powinien mieć zapewnione prawo do odliczenia podatku naliczonego, traktowane jako jego prawo fundamentalne. W konsekwencji tylko w przypadkach i zakresie określonych w postanowieniach VI Dyrektywy możliwe jest ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego. VI Dyrektywa przewiduje ograniczenia prawa do odliczenia w art. 17 ust. 6, art. 17 ust. 7 oraz art. 27 ust. 1. W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów Polski nie dotyczą postanowienia art. -27 ust. 1 oraz art. 17 ust. 7 VI Dyrektywy. Zastosowanie znajduje natomiast art. 17 ust. 6 tej Dyrektywy, zgodnie z którym przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Znaczenie tego przepisu wyjaśnił w wyroku z dnia 4 kwietnia 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 1852/06), który wskazał: ,,Podnosząc powyższe konstatacje do przedmiotowej sprawy należy uznać, że przepis art. 88 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o ptu sprzeciwia się celowi, jak i treści VI Dyrektywy, a zwłaszcza jej art. 17 ust. 6, w zw. z art. 17 ust. 2. Owa niezgodność będzie dotyczyć tych sytuacji, w jakich rozszerzono zakres ograniczenia rzeczywiście stosowanego przed wejściem w życie VI Dyrektywy do polskiego porządku prawnego, a przewidzianego w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w zakresie podatku naliczonego przy zakupie paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych. Takie działanie naruszyło cel dyrektywy, jakim jest niewątpliwie implementacja zharmonizowanego systemu podatku obrotowego poprzez wprowadzenie podatku od wartości dodanej oraz m. in. zharmonizowanie systemów odliczeń w takim zakresie, w jakim wpływają one na rzeczywisty poziom opodatkowania. Ponadto naruszyło zasadę wyrażoną w przepisie art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, jakim jest ochrona istniejącego stopnia harmonizacji wyrażająca się w utrzymaniu prze Polskę jedynie derogacji już istniejących i rzeczywiście stosowanych w momencie wejścia w życie przepisów wspólnotowych, w związku z art. 17 ust. 2 dającym co do zasady prawo do odliczenia VAT od towarów i usług wykorzystywanych do celów transakcji opodatkowanych. Z uwagi na fakt, że wprowadzony równolegle Z wejściem w życie VI Dyrektywy przepis art. 88 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o ptu nie byl rzeczywiście stosowany, stąd też jest sprzeczny z celem i treścią VI Dyrektywy i zasadnym jest twierdzenie, że nie stanowi on derogacji, której przysluguje ochrona wynikająca z art.17 ust. 6 VI Dyrektywy w zakresie w jakim działa na niekorzyść podatników rozszerzając przedmiotowy zakres ograniczenia prawa do odliczenia.Jednocześnie należy stwierdzić, że wprawdzie przepis art. 17 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy regulujące kwestie prawa do odliczenia są wystarczająco precyzyjne i bezwarunkowe, aby można było zastosować je bezpośrednio, jednakże w przedmiotowej sprawie Sąd nie może wyjść poza zakres normy art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Skoro art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy daje państwom członkowskim możliwość zachowania ograniczeń rzeczywiście stosowanych, to należy stwierdzić, że takim rzeczywiście stosowanym ograniczeniem była norma zawarta w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ograniczająca prawo do odliczenia w odniesieniu do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Dlatego też Sąd stoi na stanowisku, że takiemu właśnie ograniczeniu będzie przysługiwać ochrona wynikająca z klauzuli stałości przewidzianej wart. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Jeżeli jednak zaistnieją sytuacje, w których przepis art. 88 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o ptu będzie zmniejszał rzeczony zakres ograniczenia podatku naliczonego na korzyść podatników, wówczas to jemu należy przyznać pierwszeństwo w stosowaniu w odniesieniu do tych konkretnych podatników. W tylko bowiem takich sytuacjach należy przyjąć, że ww. przepis będzie zgodny z celem VI Dyrektywy.Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie zaistniała sytuacja niekorzystna dla podatnika dlatego też Sąd zobowiązany był odmówić stosowania w odniesieniu do danej sprawy przepisu art. 88 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o ptu. Organy podatkowe zaś dokonując ponownego rozpatrzenia sprawy powinny dokonać oceny zakresu- przysługującego stronie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze wskazanych powyżej faktur, zgodnie z poczynioną przez Sąd wykładnią tj. mając na względzie ograniczenie do odliczenia podatku naliczonego rzeczywiście stosowane przed wejściem w życie VI Dyrektywy, a mianowicie te które wynikało z art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. (podkreślenie - Spółka)"Z powyższego wynika, że po wstąpieniu do Unii Europejskiej Polska nie mogła rozszerzać ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego ponad te ograniczenia, które istniały na gruncie obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (art. 25 ust. l pkt 3a).W rezultacie, zdaniem Spółki, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa do samochodów służących działalności opodatkowanej, jeżeli prawo takie przysługiwałoby Spółce w tym zakresie przed l maja 2004 r. na podstawie art. 25 ust. l pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., natomiast treść art. 88 ust. l pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wskazuje na utratę tego prawa.Ad 2. Obowiązujące obecnie przepisy regulujące zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów (art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.) są mniej korzystne niż w przypadku regulacji obowiązującej do dnia l maja 2004 r. (art. 25 ust. l pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r.) w zakresie tzw. samochodów" z kratką.Wprowadzenie nowej regulacji zakresu prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie samochodów zostało również dokonane, podobnie jak w przypadku zasad dotyczących odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów, z naruszeniem prawnych zobowiązań obciążających Polskę w związku ze wstąpieniem do Unii Europejskiej; uwarunkowania prawne tych zobowiązań zostały szczegółowo opisane w części l niniejszego pisma. W związku z wiążącymi Polskę normami prawa wspólnotowego, Polska nie mogła w momencie przystąpienia do Wspólnoty rozszerzać zakresu ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego ponad te, które funkcjonowały w polskim prawie wewnętrznym (przepisach podatku od towarów i usług) przed przystąpieniem, czyli do 30 kwietnia 2004 r. W rezultacie, zdaniem Spółki, norma art. 86 ust. 3 obecnie obowiązującej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. nie może ograniczać prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów w zakresie szerszym niż wynikający z regulacji art. 25 ust. 1 pkt 2 poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. i tylko w zakresie wynikającym z treści tego przepisu (art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r.) Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu samochodów.

4. Ocena prawna stanowiska Podatnika

Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu na wstępie informuje, że dyrektywy Rady Europejskiej nie obowiązują wprost państw członkowskich, ale wymagają implementacji do systemu prawa krajowego.Należy przy tym podkreślić, iż zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, dyrektywy są wiążące dla Państw Członkowskich jedynie w zakresie zamierzonego celu, pozostawiając państwom członkowskim swobodę w zakresie form i środków ich osiągnięcia.

Uregulowania w zakresie podatku od towarów i usług obowiązujące na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług z dnia 11.03.2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), są takimi przeniesieniami zaleceń VI Dyrektywy na grunt prawa polskiego.Ponadto organ podatkowy nie jest upoważniony do dokonywania samodzielnej oceny zgodności przepisów prawa krajowego z normami prawa wspólnotowego.Zgodnie z art. 86 ust. l ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn.zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.Zgodnie z art. 86 ust. 3 w/w ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.W myśl art. 88 ust. l pkt 3 obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3;Z pisma Spółki wynika, że przedmiotem zapytania jest prawo do odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodów osobowych i samochodów ciężarowych ,,z kratką" oraz podatku naliczonego z faktur zakupu samochodów osobowych i samochodów ciężarowych „z kratką", jeżeli zakup nastąpił po l maja 2004 r.Nie wynika z niego, aby były to pojazdy samochodowe wymienione w art. 86 ust. 4 w/w ustawy który stanowi, że przepis ust. 3 nie dotyczy:
1) pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2}pojazdów samochodowych mających więcej niż jedert rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od -najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50 % długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3)pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4) pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5)pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;
6)pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7)przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest: a)odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lubb)oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie urnowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele. przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.W związku z powyższym w stanie prawnym obowiązującym od 22 sierpnia 2005r. w przypadku nabycia paliwa do samochodów osobowych i innych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony Podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup tego paliwa. Natomiast przy nabyciu tych samochodów podatnik ma prawo do odliczenia 60% podatku naliczonego określonego w fakturze - nie więcej jednak niż 6000zł.Jeżeli zakup samochodów osobowych i samochodów ciężarowych „z kratką" nastąpił po l maja 2004 r. to zauważyć należy, że ogólną zasadą w przepisach prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług jest, że podatnik dokonuje obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie przepisów obowiązujących w dacie rozliczenia podatku. Oznacza to, że późniejsza zmiana przepisów w danym zakresie nie powoduje utraty prawa do dokonanego już obniżenia kwoty podatku należnego, a zatem nie powoduje konieczności dokonywania korekt podatku, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.W myśl art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, póz. 535 ) w brzmieniu obowiązującym od l maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r. w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:DL = 357 kg + n x 68 kggdzie:DL - oznacza dopuszczalną ładowność,n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy- kwotę podatku naliczonego stanowi 50 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.Przepis ust. 3 nie dotyczył:1) przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umowy leasingu tych samochodów (pojazdów) stanowi przedmiot działalności podatnika;2} pojazdów specjalnych - jeżeli z wyciągu ze świadectwa homologacji lub z odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, wynika, że jest to pojazd specjalny;3)pojazdów samochodowych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z wyciągu ze świadectwa homologacji lub z odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, wynika takie przeznaczenie.Zgodnie z ust. 5 art. 86 dopuszczalną ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.Z art. 88 ust. l pkt. 3 wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5.Zatem w stanie prawnym obowiązującym od l maja 2004r. do 22 sierpnia 2005r. w przypadku nabycia paliwa do samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według podanego w ustawie wzoru podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup tego paliwa. Natomiast przy nabyciu tych samochodów podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 50 % kwoty podatku określonej w fakturze – nie więcej jednak niż 5000zł.