Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz art. 5a pkt 6, art. 9 ust. 1a, art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7, art. 17 ust. 1 pkt 10, art. 30b ust. 1, 2 pkt 3, ust. 5 i 6, art. 45 ust. 1, 1a pkt 1 i 2 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) – po rozpatrzeniu wniosku strony z dnia 27-06-2007r. (data wpływu 28-06-2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, a mianowicie:

Czy przy formie opodatkowania na zasadach ogólnych przychód uzyskany ze sprzedaży energii odczytywanej bezpośrednio z liczników i ze sprzedaży świadectw pochodzenia może być sumowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz czy koszty uzyskania produkcji energii i koszty uzyskania świadectw pochodzenia energii mogą być sumowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanawia uznać stanowisko podatnika za nieprawidłowe

W dniu 28-06-2007r. do tut. organu podatkowego wpłynął wniosek pana L. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Stan faktyczny przedstawiony we wniosku: Pan L. prowadzi, w formie spółki cywilnej działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii. Zgodnie z art. 9e ust. 6 ustawy z dnia 10.04.1997r. Prawo energetyczne od roku 2007, po otrzymaniu koncesji na produkcje energii elektrycznej, Podatnik otrzymuje świadectwa pochodzenia stanowiące potwierdzenie wytwarzanej energii, które może zbywać na Towarowej Giełdzie Energii. Świadectwa pochodzenia energii są związane z wytworzeniem energii, ponieważ brak produkcji uniemożliwia wystąpienie o takie świadectwa, a brak świadectwa uniemożliwia uznanie wytworzonej energii za odnawialną.

Stanowisko Podatnika: Zdaniem Podatnika przy opodatkowaniu na zasadach ogólnych przychód uzyskany ze sprzedaży energii odczytywanej z liczników i ze sprzedaży świadectw pochodzenia może być sumowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Również koszty uzyskania produkcji energii i koszty uzyskania świadectw pochodzenia energii elektrycznej mogą być sumowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Dokonując oceny prawnej przedstawionego stanowiska Podatnika Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego w piśmie wyjaśnia, co następuje:

Zgodnie z art. 9e ust. 6 ustawy z dnia 10.04.1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U z 2006r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.) prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia są zbywalne i stanowią towar giełdowy, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 26.10.2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019 i Nr 183, poz. 1537 i 1538).

Przyznanie świadectw pochodzenia wywołuje skutek w postaci możliwości swobodnego nimi obrotu. Świadectwa pochodzenia stanowią potwierdzenie ilości wyprodukowanej energii i obrót nimi nie ma już związku z przychodami uzyskanymi z produkcji energii. W związku z powyższym prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia należy uznać za instrumenty finansowe niebędące papierami wartościowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy z dnia z dnia 29.07.2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 z późn. zm.).

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) – zwana dalej ustawą - wymienia źródła, z których przychody podlegają opodatkowaniu, w tym m.in. przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychody z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7). Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych. W konsekwencji przychody uzyskane ze zbycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii stanowią przychody z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy - od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu. Ust. 2 pkt 3 ww artykułu ustawy stanowi, że dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a. Natomiast w ust. 5 art. 30b ustawy zawarto zapis, iż dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c. I dalej ustawodawca w ust. 6 tego samego artykułu ustawy wskazuje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i obliczyć należny podatek dochodowy. Do składania zeznań podatkowych za dany rok podatkowy, podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą obligują przepisy art. 45 ust. 1 lub ust. 1a pkt 2 ustawy.

Za pozarolniczą działalność gospodarczą zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy uważa się działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9,

Przepis art. 9 ust. 1a ustawy stanowi, że jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów. Również zapis tego artykułu ustawy wskazuje na to, że dochód ze zbycia świadectw pochodzenia energii nie podlega sumowaniu z dochodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów należy ewidencjonować zdarzenia gospodarcze związane z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Reasumując podatnik prowadzący pozarolniczą działalność w zakresie produkcji energii z odnawialnych źródeł opodatkowany na zasadach ogólnych i prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów do księgi tej wpisuje dane dotyczące tylko pozarolniczej działalności gospodarczej (przychody, koszty), nie ujmuje w niej przychodów i kosztów związanych ze zbyciem świadectw pochodzenia. Zatem, ani przychody, ani koszty a zarazem i dochód z tych dwóch różnych źródeł przychodów nie podlega łączeniu. Oba wymienione źródła przychodów opodatkowuje się oddzielnie według zasad wynikających z obowiązujących przepisów.

W związku z powyższym uwzględniając okoliczności przedstawione w zapytaniu oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanowił orzec jak w sentencji.