INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu 28 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z planowaną cesją umowy leasingu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z planowaną cesją umowy leasingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan indywidualną działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych oraz hotelarsko-gastronomicznych i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jako przeważający rodzaj działalności gospodarczej zgłoszone zostały: „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych” (41.20.Z). Z uwagi na uzyskiwane przychody oraz liczbę zatrudnionych pracowników jest Pan zobowiązany do prowadzenia w 2012 r. pełnej księgowości i zaprowadzenia regulaminu pracy. Posiada Pan dwa miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym jedno z nich oznaczone jest jako „Główna siedziba”, a drugie jako „Oddział”. Usługi hotelarsko-gastronomiczne świadczone są w Oddziale przy wykorzystaniu wybudowanego wspólnie z żoną budynku hotelarsko-gastronomicznego.

Budynek wraz ze znajdującym się w nim wyposażeniem oraz realizowanymi usługami nazywany jest w ofercie handlowej dla klientów jako „R. O.”. Przy jego użyciu świadczy Pan przeważnie usługi polegające na organizacji imprez okolicznościowych (m.in. wesel, urodzin, imienin, spotkań firmowych).

„R. O.” jest wyodrębniony organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że zarządzanie nim zostało powierzone - na podstawie umowy zlecenia - menedżerowi, który zobowiązany jest m.in. do bieżącego kierowania funkcjonowaniem Oddziału, przedstawiania oferty potencjalnym klientom oraz nadzorowania pracy osób zatrudnionych przy obsłudze klientów. Menadżer odpowiada za prawidłowe funkcjonowanie Oddziału i podlega wyłącznie Pana zwierzchnictwu (poleceniom). Wyodrębnienie organizacyjne znajduje swój wyraz także w treści regulaminu pracy, gdzie jest określony jako odrębna jednostka organizacyjna, do której przyporządkowane są poszczególne stanowiska pracy (kelnerka, kucharz). Elementem wyodrębnienia organizacyjnego jest również fakt, że znajduje się on w innej lokalizacji niż główna siedziba, co zostało zgłoszone do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

W przedsiębiorstwie, w ramach prowadzonej pełnej księgowości, ewidencja przychodów z działalności budowlanej oraz gastronomicznej jest prowadzona na osobnych kontach księgowych. Konto przychodów z działalności gastronomicznej obejmuje łącznie zapisy dotyczące usług hotelarskich oraz gastronomicznych z tego względu, iż na chwilę obecną działalność typowo hotelarska występuje bardzo rzadko. Wynajem pokoi wiąże się w zasadzie z organizowanym przyjęciem weselnym i wynagrodzenie za pokoje jest wliczone w całość ceny. Na kasie fiskalnej prowadzona jest osobna ewidencja usług hotelarskich. Ewidencja kosztów jest prowadzona analogicznie do przychodów, w układzie rodzajowym oraz według typów działalności, czyli w skrócie w zespole kont nr 4 i w zespole kont nr 5. Tak prowadzona ewidencja przychodów i kosztów daje możliwość sporządzenia niezwłocznej oceny finansowej usług gastronomicznych. Usługi prowadzone w ramach „R. O.” są fakturowane według osobnej numeracji, która wskazuje, że są to usługi gastronomiczne. Dla odróżnienia faktur wystawianych z tytułu realizacji tego typu usług są one oznaczane literą „P” (przyjęcie, imprezę integracyjną lub wesele).

Z prowadzeniem Oddziału funkcjonalnie powiązanych jest szereg zaciągniętych przez Pana zobowiązań. W dniu 2 czerwca 2009 r. zawarł Pan umowę o kredyt inwestycyjny w celu sfinansowania wykończenia oraz wyposażenia budynku „R. O.”. Ponadto, w celu realizacji usług hotelarsko-gastronomicznych, zawarł Pan w dniu 21 lipca 2009 r. dwie umowy leasingu operacyjnego, na podstawie których korzysta odpłatnie z wyposażenia znajdującego się w „R. O”. Dodatkowo, dnia 29 listopada 2010 r., podpisał umowę leasingu operacyjnego, w oparciu o którą użytkuje odpłatnie samochód Volkswagen Caddy. Samochód wykorzystywany jest na potrzeby świadczenia usług gastronomiczno-hotelowych.

Po dniu 1 stycznia 2013 r. planuje Pan przekazać „R. O.” na rzecz przedsiębiorstwa żony, w celu świadczenia przez nią usług hotelarsko-gastronomicznych. Przekazanie nastąpi na podstawie sporządzonego w formie pisemnej protokołu przekazania. Dojdzie również do przejęcia pracowników zatrudnionych przy obsłudze „R. O.” - w tym zakresie prowadzone przez żonę przedsiębiorstwo stanie się stroną umów o pracę, które zostały zawarte pierwotnie przez Pana (automatyzm prawny wynikający z art. 231 Kodeksu pracy - przejęcie zakładu pracy). Żona zawrze także nową umowę zlecenia z menadżerem. Jednocześnie zawrze Pan z żoną odpowiednie umowy, na podstawie których przejmie ona wszelkie uprawnienia oraz zobowiązania wynikające z umowy kredytu oraz umów leasingu. Jeżeli do zawarcia umów przenoszących zobowiązania oraz uprawnienia wynikające z ww. umów niezbędne będzie uzyskanie zgody banku, który udzielił kredytu lub podmiotu, który świadczy usługę leasingu operacyjnego, to stosowne zgody zostaną uzyskane.

Przejmując zorganizowaną część przedsiębiorstwa żona przejmie także umowy z dostawcami mediów (m. in. woda, prąd), jakie są niezbędne do prowadzenia „R. O.”, a które zostały zawarte uprzednio przez Pana.

Żona, po dniu 1 stycznia 2013 r. zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług budowlanych oraz świadczyć usługi hotelarsko-gastronomiczne. Jeżeli przed przewidywaną datą, po której ma nastąpić przekazanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz przedsiębiorstwa żony, zawrze Pan umowy na realizację usług gastronomiczno-hotelowych w ramach „R. O.”, to prawa oraz obowiązki wynikające z tych umów zostaną przeniesione na rzecz przedsiębiorstwa żony.

W związku z powyższym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dokonując cesji umów leasingu (przedmiot leasingu: wyposażenie „R.O." oraz samochód Volkswagen Caddy) na rzecz małżonki, w ramach przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa „R.O." na rzecz przedsiębiorstwa małżonki, zachowuje prawo do ujęcia w kosztach podatkowych rat leasingowych zapłaconych do czasu dokonania cesji...

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując cesji umów leasingu (przedmiot leasingu: wyposażenie „R.O." oraz Samochód Volkswagen Caddy) na rzecz małżonki, w ramach przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa „R.O." na rzecz przedsiębiorstwa małżonki, zachowuje prawo do pozostawienia w kosztach podatkowych rat leasingowych zapłaconych do czasu dokonania cesji.

Na gruncie prawa cywilnego cesja umowy leasingu to przeniesienie przez dotychczasowego użytkownika na nowego leasingobiorcę prawa do używania przedmiotu leasingu oraz obowiązku uiszczania opłat leasingowych.

Na gruncie aktualnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz praktyki organów podatkowych można stwierdzić, osoba dokonująca cesji umowy leasingu zachowuje prawo do pozostawienia w kosztach podatkowych rat leasingowych zapłaconych do czasu dokonania cesji. Nie zmienia tego brak spełnienia warunków tzw. podatkowej umowy leasingu (art. 23b i 23f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W ocenie organów podatkowych istotnym jest bowiem, aby umowa leasingu spełniała omawiane warunki w okresie jej trwania. Nie jest przy tym zabronione jej przerwanie czy to przez rozwiązanie umowy, czy tak jak w powyższym przypadku wskutek cesji. Pogląd taki zaprezentował m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 13 października 2011 r., nr IPPB1/415-662/11- -2/IF: "(…) należy stwierdzić, iż cesja umów leasingu nie spowoduje konieczności dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w związku z poniesieniem wydatków tytułem opłat leasingowych. (...)". Oznacza to, że zapłacone raty leasingowe, wynikające z umów leasingu, które w chwili ich ponoszenia spełniały przesłanki określone w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią koszt podatkowy, pod warunkiem, że spełniały w dacie ich poniesienia ogólny wymóg, to znaczy poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu, reguluje rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W świetle art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1. umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2. umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3. suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Przepis art. 23b ust. 2 ww. ustawy określa, że jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art . 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.),
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3. art . 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)(10)

• do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz finansujący w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 ww. ustawy, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu,

Przepisy ww. ustawy nie regulują wprost skutków podatkowych zmiany stron umowy leasingu. Unormowania zawarte w art. 23a-23l tej ustawy określają jedynie skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy oraz skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy.

W następstwie dokonanej cesji umowy leasingu (zawartej pierwotnie z innym podmiotem gospodarczym - cedentem), cesjonariusz przejmuje wyłącznie prawa i obowiązki cywilnoprawne dotychczasowego leasingobiorcy (korzystającego). Nie przejmuje natomiast praw i obowiązków o charakterze podatkowym.

W celu prawidłowego zaliczenia rat leasingowych do kosztów uzyskania przychodów oprócz konieczności spełnienia ww. warunków określonych w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy również mieć na uwadze zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że przy braku wyłączenia wydatku na mocy art. 23 ww. ustawy - możliwość jego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, zależna jest od wykazania przez podatnika istnienia związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a uzyskanym przychodem, bądź źródłem tego przychodu.

W art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie wymienia wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów kosztów odpowiadających wartości już spłaconych rat leasingowych, w przypadku, gdy korzystający dokona cesji umowy na osobę trzecią.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż cesja umowy leasingu na osobę trzecią nie spowoduje konieczności dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w związku z poniesieniem (do momentu scedowania praw i obowiązków wynikających z umowy leasingu) wydatków tytułem rat leasingowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.