Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590) oraz art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z 2000r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z dnia 18.05.2007r., znak: PO I 415/20/07 w sprawie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ten sposób, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11.03.2007r. uznaje za:

• prawidłowe – w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczenia polegającego na dofinansowaniu nauczycielowi czesnego za studia podyplomowe podjęte bez skierowania,
• nieprawidłowe – w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczenia polegającego na zwrocie kosztów przejazdu na ww. studia.

Pismem z dnia 11.03.2007r. Zespół Szkół zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (art. 14a Ordynacji podatkowej). Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca przyznał nauczycielowi, który podjął naukę na studiach podyplomowych, dopłatę do czesnego oraz zwrot kosztów przejazdu, przy czym nauczyciel podjął naukę na studiach podyplomowych bez skierowania zakładu pracy. Według Wnioskodawcy przyznane świadczenia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania „w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz na podstawie § 4 oraz § 5 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12.10.1993r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych”.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Dębicy, postanowieniem z dnia 18.05.2007r., znak: PO I 415/20/07, uznał stanowisko przedstawione we wniosku za prawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, iż przepisami zawierającymi regulację w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wartości świadczeń przyznawanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika (art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12.10.1993r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm.) oraz rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3.02.2006r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych. W świetle § 4 i § 5 ww. rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej wolne od podatku dochodowego są m.in.: zwrot kosztów przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia, nabycia podręczników i innych materiałów szkoleniowych, opłata za naukę, także w sytuacji, gdy pracownik podejmuje naukę w szkole bez skierowania zakładu pracy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie po przeanalizowaniu wniosku Zespołu Szkół z dnia 11.03.2007r. oraz treści postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z dnia 18.05.2007r., znak: PO I 415/20/07, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Z zaprezentowanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że Zespół Szkół przyznał nauczycielowi, który podjął naukę na studiach podyplomowych dopłatę do czesnego oraz zwrot kosztów przejazdu, przy czym nauczyciel podjął naukę na studiach podyplomowych bez skierowania zakładu pracy.

Jak wynika z § 1 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12.10.1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych powołanego we wniosku z dnia 11.03.2007r. oraz w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z dnia 18.05.2007 r., znak: PO I 415/20/07, przepisy tego aktu nie znajdują zastosowania w odniesieniu do nauczycieli i nauczycieli akademickich w zakresie uregulowanym odrębnymi przepisami.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w powołanym wyżej rozporządzeniu, regulującymi zasady finansowania dokształcania i doskonalenia zawodowego nauczycieli jest ustawa z dnia 26.01.1982r. – Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2003 r. Nr 118, poz. 1112 ze zm.). Na podstawie art. 70a ust. 1 ww. ustawy w budżetach organów prowadzących szkoły wyodrębnia się środki na dofinansowanie doskonalenia zawodowego nauczycieli w wysokości 1% planowanych rocznych środków przeznaczonych na wynagrodzenie osobowe nauczycieli. Szczegółowe zasady i tryb dystrybucji wydzielonych w myśl powyższego przepisu środków na dofinansowanie dokształcania i doskonalenia zawodowego nauczycieli reguluje rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 29.03.2002 r. w sprawie sposobu podziału środków na wspieranie doskonalenia zawodowego nauczycieli pomiędzy budżety poszczególnych wojewodów, form doskonalenia zawodowego dofinansowanych ze środków wyodrębnionych w budżetach organów prowadzących szkoły, wojewodów, ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania oraz szczegółowych kryteriów i trybu przyznawania tych środków (Dz. U. Nr 46, poz. 430). Zgodnie natomiast z § 2 ust. 2 powyższego rozporządzenia ze środków na doskonalenie zawodowe nauczycieli, przyznanych na podstawie art. 70a ust. 1 ustawy – Karta Nauczyciela, dofinansowuje się w części lub w całości:

1. opłaty za kształcenie pobierane przez szkoły wyższe i zakłady kształcenia nauczycieli,
2. opłaty za kursy kwalifikacyjne i doskonalące, seminaria oraz inne formy doskonalenia zawodowego dla nauczycieli skierowanych przez dyrektora szkoły lub placówki,
3. koszty przejazdów oraz zakwaterowania i wyżywienia nauczycieli, którzy na podstawie skierowania udzielonego przez dyrektora szkoły lub placówki uczestniczą w różnych formach doskonalenia zawodowego, a w szczególności uzupełniają lub podnoszą kwalifikacje.

W myśl § 7 ww. rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu organ prowadzący szkołę, w porozumieniu z dyrektorami szkół i placówek, ustala corocznie maksymalną kwotę dofinansowania opłat za kształcenie nauczycieli oraz specjalności i formy kształcenia, na które dofinansowanie jest przyznawane.

W świetle powołanych przepisów wartość wskazanych powyżej świadczeń, przyznanych na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego nauczycieli, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wolna od podatku dochodowego. Analizowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia bowiem wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, nie zwężając zwolnienia do określonych branż czy zawodów. Jednocześnie jednak przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla określenia świadczeń korzystających ze zwolnienia odsyłają do przepisów odrębnych, przy czym w odniesieniu do nauczycieli nie są to przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12.10.1993r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, lecz ustawa – Karta Nauczyciela i wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze. Wynika z nich jednoznacznie, że dofinansowanie opłat za kształcenie następuje bez względu na to, czy nauczyciel posiada, czy też nie posiada skierowania zakładu pracy, natomiast zwrot kosztów m.in. przejazdu w związku z kształceniem otrzymywany jest tylko przez nauczycieli uczestniczących w poszczególnych formach kształcenia na podstawie skierowania.

W związku z powyższym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Płatnika z dnia 11.03.2007r. może znaleźć zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do dofinansowania nauczycielom opłat za kształcenie, ponieważ tylko w przypadku tych świadczeń ustawodawca nie wymaga skierowania zakładu pracy; zwolnieniem – wobec braku skierowania – nie może być objęty natomiast zwrot kosztów przejazdu.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, w sprawach zmiany lub uchylenia pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach, wydanych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. przed 01.07.2007r. stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej zmienił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z dnia 18.05.2007r., znak: PO I 415/20/07. Zgodnie, bowiem z zapisem ww. artykułu organ odwoławczy zmienia w drodze decyzji postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej, jeżeli postanowienie to rażąco narusza prawo. W analizowanej sprawie rażące naruszenie prawa polegało na niewłaściwej interpretacji przepisów prawa materialnego w odniesieniu do zaprezentowanego przez Płatnika stanu faktycznego.